ILPB2/436-11/13-4/WS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r. (data wpływu 18 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie nieodpłatnego zniesienia współwłasności - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 26 marca 2013 r., nr ILPB2/436-11/13-2/WS ILPB2/436-12/13-2/WS ILPB2/415-48/13-2/WS ILPP1/443-43/13-2/MD, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 26 marca 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 28 marca 2013 r., natomiast w dniu 29 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) przedmiotowy wniosek został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 1999 z zasobu nieruchomości gminnych powstała Wspólnota Mieszkaniowa w wyniku sprzedaży jednego z czterech gminnych mieszkań w budynku czterolokalowym.

Kolejnej sprzedaży dokonano przez gminę w roku 2008 zbywając drugie z czterech mieszkań budynku. Mała Wspólnota Mieszkaniowa w rozumieniu przepisów k.c. i k.p.c. postanowiła podzielić (z wniosku jednego z współwłaścicieli, a za zgodą wszystkich) nieruchomość odłączając zbędną do użytkowania część gruntu. Nieruchomość przed podziałem miała w całości 6261 m² powierzchni. Podzielono ją w ten sposób, że z 6261 m² pozostawiono do bieżącego funkcjonowania budynku (Wspólnoty Mieszkaniowej) 2329 m² powierzchni uzyskując po podziale nieruchomości 3932 m² powierzchni zbędnej.

W ten sposób powstała nowa nieruchomość gruntowa o powierzchni 3932 m^2. Na powierzchni zbędnej powstałej po podziale (3932 m²) powstała współwłasność w częściach ułamkowych (gmina + dwóch właścicieli prywatnych).

Współwłasność tę zniesiono poprzez przyznanie poszczególnym właścicielom, wytyczonych przez geodetę na nowo powstałej nieruchomości działek budowlanych.

Zniesienia współwłasności przez przydzielenie konkretnych działek dokonano niezgodnie z posiadanymi udziałami we współwłasności bez konieczności dopłat i spłat wyrównujących udziały poszczególnych współwłaścicieli.

Udziały właścicieli zgodne z KW nieruchomości macierzystej (przed jej podziałem) przedstawiały się następująco:

Zniesienie współwłasności nowo powstałej nieruchomości o pow. 3932 m² przebiegało według proporcji innych niż udziałowe.

W efekcie zniesienia współwłasności bez obowiązku spłat i dopłat wyrównujących udziały przyznano w zgodnej umowie współwłaścicieli kolejno:

W wyniku tych czynności gmina zbyła nieodpłatnie 9,13% swoich udziałów co stanowi 258,99 m² powierzchni, a właściciele prywatni nabyli nieodpłatnie niniejsze 9,13% udziałów w taki sposób, że I właściciel prywatny nabył 4,64% (182 m²) gruntu ponad swój udział, a II właściciel prywatny 4,49% (177 m²) gruntu ponad swój udział.

Efektem finalnym stało się nieodpłatne zbycie przez gminę oraz nieodpłatne nabycie przez dwóch właścicieli prywatnych gruntu budowlanego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca występuje w charakterze właściciela jednego z mieszkań prywatnych po jego zakupie od osoby fizycznej.

Podstawą nieodpłatnego zbycia przez gminę i nabycia przez właścicieli prywatnych gruntu budowlanego będzie umowa zniesienia współwłasności bez obowiązku spłat i dopłat wyrównujących udziały. Zniesienie współwłasności dokonane będzie postanowieniem sądu na zgodny wniosek współwłaścicieli.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez właścicieli prywatnych nieruchomości ponad udział w wyniku jej podziału stanowi podstawę do złożenia deklaracji SD-Z2 w którym należy wyliczyć wartość uzyskanego ponad posiadany pierwotnie udział w nieruchomości gruntu oraz uiszczenia stosownej opłaty zgodnej z ustawą o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Przy czym zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 15 tejże ustawy, zwalnia się od podatku nabycie przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 4a ww. ustawy, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w Dziale IV Księgi Drugiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 195 ustawy - Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo własnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi Drugiej Kodeksu cywilnego - art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Zniesienie to może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy. Zniesienie współwłasności może więc polegać na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej. Nowe rzeczy powstałe w wyniku podziału fizycznego stanowią wyłączną własność poszczególnych współwłaścicieli.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Stosownie do zapisu art. 7 ust. 6 ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przepis ten powinien być stosowany łącznie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy w myśl którego, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Pojęcie "długów" w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, łącznie z roszczeniami z tytułu poczynionych przez nabywcę nakładów na nabytą nieruchomość. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jej wartości. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przy obliczeniu podatku z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 ustawy).

Jak wskazano powyżej, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość - po potrąceniu długów i ciężarów - ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału. Wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 powołanej ustawy wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Stosownie do art. 14 ust. 3 ww. ustawy, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jako właściciel jednego z mieszkań prywatnych oraz pozostali współwłaściciele: gmina i drugi właściciel prywatny zamierzają dokonać zniesienia współwłasności.

Podstawą nieodpłatnego zbycia przez gminę i nabycia przez właścicieli prywatnych gruntu budowlanego będzie umowa zniesienia współwłasności bez obowiązku spłat i dopłat wyrównujących udziały. Zniesienie współwłasności dokonane będzie postanowieniem sądu na zgodny wniosek współwłaścicieli.

W efekcie zniesienia współwłasności bez obowiązku spłat i dopłat wyrównujących udziały gmina zbyła nieodpłatnie 9,13% swoich udziałów co stanowi 258,99 m² powierzchni, a właściciele prywatni nabyli nieodpłatnie niniejsze 9,13% udziałów w taki sposób, że I właściciel prywatny nabył 4,64% (182 m²) gruntu ponad swój udział, a II właściciel prywatny 4,49% (177 m²) gruntu ponad swój udział.

Efektem finalnym stało się nieodpłatne zbycie przez gminę oraz nieodpłatne nabycie przez dwóch właścicieli prywatnych gruntu budowlanego.

W związku z tym, iż Wnioskodawca jako jeden z właścicieli prywatnych nabędzie część gruntu ponad swój udział od gminy, a więc jako nabywca zalicza się on do III grupy podatkowej, nie będzie mógł skorzystać ani ze zwolnienia określonego w art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ani ze zwolnienia wskazanego w art. 4a ww. ustawy. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: "nabycie przez właścicieli prywatnych nieruchomości ponad udział w wyniku jej podziału stanowi podstawę do złożenia deklaracji SD-Z2 w którym należy wyliczyć wartość uzyskanego ponad posiadany pierwotnie udział w nieruchomości gruntu oraz uiszczenia stosownej opłaty zgodnej z ustawą o podatku od spadków i darowizn" należało uznać za nieprawidłowe. Deklarację SD-Z2 składają bowiem tylko nabywcy korzystający ze zwolnienia wskazanego w powyższym art. 4a ww. ustawy.

Reasumując w sytuacji przedstawionej we wniosku, w związku z planowanym zniesieniem współwłasności, efektem którego będzie nieodpłatne nabycie przez Wnioskodawcę gruntu budowlanego ponad przysługujący mu pierwotnie udział, powstanie obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn, zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.