ILPB2/436-105/09-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKI Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2009 r. (data wpływu 15 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 15 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca dokonał zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Transakcja nabycia przybrała postać umowy kupna-sprzedaży ("Umowa o sprzedaży firmy").

Zgodnie z postanowieniami umowy dokonano nabycia części aktywów, części pasywów, wybranych umów oraz organizacji.

W cenie zakupu wg umowy uwzględniono wartość majątku netto oraz "reputację", gdzie wartość majątku netto ustalono jako wartość aktywów minus przejmowane pasywa.

Aktywa wyceniono wg aktualnej wartości rynkowej.

W wyniku powyższej transakcji stwierdzono dodatnią wartość firmy, co zostało ujęte w księgach rachunkowych spółki w pozycji wartości niematerialne i prawne.

W konsekwencji zawartej transakcji Zainteresowany dokonał opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, uznając za podstawę opodatkowania wartość rynkową rzeczy (dla środków trwałych) oraz praw majątkowych (dla należności oraz wartości niematerialnych i prawnych - oprogramowanie).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W jaki sposób należało opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcję zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należało, obok nabytych środków trwałych i należności, opodatkować wartość firmy (rozumianą jako reputacja), klasyfikując ją do kategorii innych praw majątkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż transakcja zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przybrała postać umowy sprzedaży, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należało dokonać opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży w myśl powołanej ustawy stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1c).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wartość rynkową przedmiotu czynności określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

W ramach nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpiło nabycie rzeczy oraz praw majątkowych.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 2% dla rzeczy ruchomych oraz 1% dla innych praw majątkowych.

Zgodnie z powyższym nabyte środki trwałe należało zakwalifikować jako rzeczy ruchome i dokonać opodatkowania stawką 2%, nabyte oprogramowanie należało zaklasyfikować jako inne prawa majątkowe i opodatkować 1%, należności należało zaklasyfikować jako inne prawa majątkowe i dokonać opodatkowania 1%, wartość firmy, rozumianą jako "reputacja" w związku z tym, iż została ona wyodrębniona w umowie sprzedaży, należało opodatkować stawką 1%, jako inne prawa majątkowe.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 października 2004 r., sygn. Akt III SA 2251/03.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat i dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki (akty założycielskie);

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, a także ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera przepis art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55 ² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ponieważ transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przybrała postać umowy sprzedaży, to podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową określa się na podstawie przeciętnych cen przedmiotu czynności cywilnoprawnych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określi wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 ww. ustawy).

Zatem, w świetle powyższych przepisów wartość przedmiotu czynności cywilnoprawnej jest ustalana przez strony umowy sprzedaży i jest ona wyrażona w cenie. Jednakże, w przypadku, gdy cena odbiega od wartości rynkowej, organ wezwie podatnika do jej zmiany.

Nadmienia się, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych uznaje uprawnienie stron umowy sprzedaży do kreowania jej warunków, w tym ustalenia ceny. Jednakże w przypadku oszacowania jej wartości w sposób odbiegający od wartości rynkowej zbywanego przedmiotu czynności cywilnoprawnych, ustawa dopuszcza ingerencję organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, przy czym organy te mogą się posiłkować wskazanymi w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych: opinią biegłego lub przedłożoną przez podatnika wyceną rzeczoznawcy.

Przepisy podatkowe regulując, co jest podstawą opodatkowania z tytułu sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie nakazują za jaką konkretnie cenę należy nabyć bądź zbyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Niezależnie od faktu na jak długo ważna jest jego wycena i niezależnie od zasad urynkowienia jego wartości (organy podatkowe nie mają kompetencji w tym zakresie), podstawą opodatkowania będzie wartość wyrażona w cenie, ale jeśli będzie ona odbiegała od wartości rynkowej - w rozumieniu przepisów podatkowych - wartość ustalona w postępowaniu podatkowym. Należy przy tym uwzględnić zasadę autonomii prawa podatkowego przejawiającą się w tym przypadku odrębną definicją wartości rynkowej.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna wymieniać składniki, których własność w wyniku umowy zostanie przeniesiona. Jest to uzasadnione z jednej strony brzmieniem zawartego w Kodeksie cywilnym przepisu dotyczącego zasad wykonywania zobowiązań, tj. art. 459 Kodeksu cywilnego, przewidującego obowiązek przedstawienia spisu rzeczy wchodzących w skład zbioru przez zobowiązanego do jego wydania. Z drugiej natomiast strony będzie to determinowane możliwymi konsekwencjami podatkowymi, jakie nastąpią w razie niedopełnienia tego obowiązku. Strony czynności cywilnoprawnej dotyczącej przedsiębiorstwa powinny zatem wymienić wchodzące w jego skład rzeczy i prawa majątkowe, jednocześnie podając ich wartość rynkową, co pozwoli z kolei ustalić przy zastosowaniu odpowiednich stawek wysokość podatku.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, iż podstawą opodatkowania przy umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie wartość rynkowa rzeczy ruchomych lub praw majątkowych składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustalona na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku od wyżej wymienionej transakcji sprzedaży wynosi 2% dla nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania oraz rzeczy ruchomych i 1% dla innych praw majątkowych (w tym wartości firmy) - składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Warszawie należy stwierdzić, że wyrok ten zapadł w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.