ILPB2/415-945/14-2/TR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku (data wpływu 17 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umowy użyczenia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umowy użyczenia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowany jest współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym. Przedmiotową nieruchomość nabył jako spadkobierca ustawowy po zmarłym ojcu. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca, jak i również drugi współwłaściciel, mają zaspokojone potrzeby mieszkaniowe, owa nieruchomość ma zostać oddana do bezpłatnego używania na okres 10 lat panu A., który jest bratem żony Wnioskodawcy. Wszystkie ciężary, koszty utrzymania domu ponosić będzie pan A. Wnioskodawca nie będzie z tytułu udostępnienia mieszkania uzyskiwać od pana A. żadnych środków, czy to pieniężnych, czy to w innej formie. Nieruchomość zostanie udostępniona w drodze umowy cywilnoprawnej do bezpłatnego korzystania panu A. Podatek od nieruchomości opłacać będzie Wnioskodawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jakie obowiązki podatkowe rodziłoby zawarcie umowy użyczenia, w której będzie zapis w treści umowy użyczenia, że koszty użytkowania przedmiotu użyczenia (lokalu mieszkalnego) ponosi w całości biorący na użyczenie (brat żony Wnioskodawcy), w tym opłaty eksploatacyjne, gaz, energia elektryczna.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana umowa użyczenia zawierająca zapis "koszty użytkowania przedmiotu użyczenia (lokalu mieszkalnego) ponosi w całości biorący na użyczenie, w tym: opłaty eksploatacyjne, gaz energia elektryczna" nie rodziłaby żadnych obowiązków podatkowych z uwagi na bliskie pokrewieństwo osób będących stronami umowy. Biorący w użyczenie jest bratem żony Wnioskodawcy. Ponadto biorący w użyczenie ponosiłby wszystkie zobowiązania (koszty) związane z użytkowaniem przedmiotu użyczenia, tj. opłaty eksploatacji, koszty gazu, energii elektrycznej) przypisane do ww. nieruchomości. Biorący na użyczenie użytkowałaby lokal mieszkalny bezpłatnie (tzn. nie uiszczałby dodatkowo żadnych opłat użyczającemu z tytułu użyczenia lokalu mieszkalnego). Zatem użyczający nie osiągnąłby z tytułu zawartej umowy użyczenia żadnej korzyści (żadnego dochodu) rodzącej obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 710 ustawy - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę użyczenia rozumie się umowę, na podstawie której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania. Z przepisów art. 710-719 Kodeksu cywilnego regulujących prawa i obowiązki stron umowy użyczenia wynika, że użytkującego obciążają koszty zwykłego użytkowania rzeczy i utrzymania jej w stanie niepogorszonym. Biorącego do używania można zatem obciążyć obowiązkiem regulowania zwykłych kosztów utrzymania rzeczy użyczonej, np. należnościami za różne postaci energii, wywóz nieczystości, zużycie wody, gazu, drobne remonty i konserwację przedmiotu użyczenia. Inne nakłady poniesione przez biorącego do używania podlegają zwrotowi.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie zaś do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie stwierdzić należy, że w związku z nieodpłatnym przekazaniem lokalu mieszkalnego do używania po stronie osoby użyczającej nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a użyczający - brat żony Wnioskodawcy nie będzie osiągać z tytułu zawartej umowy użyczenia dochodu rodzącego obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowe opłaty ponoszone przez brata żony Wnioskodawcy związane z taką umową również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie osoby użyczającej, gdyż z istoty użyczenia wynika, że użytkującego obciążają koszty zwykłego użytkowania rzeczy, a strony w umowie zamierzają zapisać że na biorącym w użyczenie spoczywać będzie obowiązek ponoszenia tych kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych - obok najmu i dzierżawy - regulujących zasady używania rzeczy.

Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia (art. 713 Kodeksu cywilnego).

Jak przyjmuje się w doktrynie - Kodeks cywilny. Komentarz, prof. dr hab. Edward Gniewek, prof. dr hab. Piotr Machnikowski, 2014, źródło Legalis - użyczenie jest umową korzystania z cudzej rzeczy. Cechą charakterystyczną użyczenia, odróżniającą je od najmu, ale za to upodobniającą do darowizny, jest nieodpłatność, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania. Do użyczenia odnoszą się więc te przepisy Kodeksu cywilnego, które dotyczą czynności prawnych nieodpłatnych. Przepisy o użyczeniu przewidują w porównaniu z podobnymi umowami, nieodpłatnymi, ograniczenia obowiązków użyczającego i zwiększenie odpowiedzialności biorącego (W. Popiołek, (w:) K. Pietrzykowski, k.c. Komentarz, t. 2, 2011, s. 608). Wyłącznym obowiązkiem użyczającego pozostaje znoszenie używania rzeczy przez biorącego oraz powstrzymywanie się od jakichkolwiek czynności ograniczających uprawnienia biorącego wynikających z umowy (J. Gudowski (w:) G. Bieniek (red.), Komentarz, s. 336). Umowa użyczenia to umowa realna - nie konsensualna - albowiem do jej zawarcia konieczne jest, oprócz oświadczeń woli, wydanie rzeczy biorącemu. Przed wręczeniem rzeczy stosunek użyczenia nie powstaje. To właśnie, oprócz nieodpłatności, różni użyczenie i najem. Ze względu na fakt, że z tytułu umowy użyczenia zobowiązanym do spełnienia świadczenia jest tylko użyczający, umowę tę uznaje się za jednostronnie zobowiązującą, nie jest więc także umową wzajemną. Treść stosunku użyczenia, a zarazem jego społeczno-gospodarcza funkcja, sprowadza się do motywowanego zazwyczaj chęcią pomocy lub inną bezinteresowną pobudką - przysporzenia przez użyczającego korzyści kontrahentowi (biorącemu). Użyczenie można więc także określić jako bezinteresowne pozbawienie się użytku ze strony użyczającego dla wygody biorącego (uchw. SN z 8 lipca 1992 r., III CZP 81/92, OSN 1993, Nr 3, poz. 30). Nieodpłatny charakter użyczenia zbliża tę umowę do darowizny. Użyczający nie dokonuje jednak, odmiennie niż darczyńca, bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku, ponieważ rzecz użyczona nadal pozostaje nieobciążona w jego majątku. Świadczenie użyczającego, polegające na znoszeniu używania rzeczy przez biorącego, zbliża użyczenie do najmu. Brak jednak w odniesieniu do użyczenia uregulowania analogicznego do normy odsyłającej art. 694 Kodeksu cywilnego. Przepisy o najmie mogą być więc stosowane do użyczenia jedynie na zasadzie analogii (Z. Radwański, (w:) System pr. cyw., t. 3, cz. 2, s. 375).

Zwykłe koszty utrzymania rzeczy to wydatki i nakłady pozwalające zachować rzecz w stanie niepogorszonym, utrwalającym jej właściwości i przeznaczenie, np. koszty eksploatacyjne związane z utrzymaniem użyczanego lokalu czy samochodu, koszty konserwacji, drobnych napraw. Biorący nie może się domagać od użyczającego ponoszenia nakładów, w tym także niezbędnych do utrzymywania rzeczy w stanie zdolnym do umówionego użytku przez czas trwania umowy (W. Popiołek, K. Pietrzykowski, k.c. Komentarz, t. 2, 2011, s. 608). Pojęcie zwykłych kosztów utrzymania rzeczy nie obejmuje, kosztów obciążających użyczającego niezależnie od istnienia stosunku użyczenia (np. podatki i inne ciężary publicznoprawne) (J. Gudowski (w:) G. Bieniek (red.), Komentarz, s. 342). Jeżeli zgodnie z umową biorący ma takie koszty ponosić, wówczas umowa ta nie jest umową użyczenia.

Jak wynika z ww. przepisów Kodeksu cywilnego w ramach umowy użyczenia u biorącego w użyczenie nie powstaje obowiązek dokonania jakichkolwiek świadczeń na rzecz użyczającego. Przy tym, za świadczenie na rzecz użyczającego nie uznaje się zwykłych kosztów utrzymania rzeczy użyczonej, czyli kosztów ponoszonych w celu używania tej rzeczy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomość - której współwłaścicielem jest Wnioskodawca - ma zostać oddana do bezpłatnego używania na okres 10 lat bratu żony Wnioskodawcy. Wszystkie ciężary, koszty utrzymania domu ponosić będzie biorący do używania. Wnioskodawca nie będzie z tytułu udostępnienia mieszkania uzyskiwać od biorącego do używania żadnych środków, czy to pieniężnych, czy to w innej formie. Nieruchomość zostanie udostępniona w drodze umowy cywilnoprawnej. Podatek od nieruchomości opłacać będzie Wnioskodawca.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że źródłami przychodów są:

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do treści art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Reasumując: na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązującego stanu prawnego zawarcie przedmiotowej umowy użyczenia nieruchomości (lokalu mieszkalnego) nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ brak jest przepisu konstytuującego powstanie takiego źródła przychodu.

W konsekwencji, na Zainteresowanym nie będzie ciążył obowiązek podatkowy z rzeczonego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie, informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez jedną ze stron umowy użyczenia, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych stron umowy użyczenia.

Pozostałe strony ww. umowy użyczenia, chcąc uzyskać interpretacje indywidualne, powinny wystąpić z odrębnymi wnioskami o wydanie takich interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.