ILPB2/415-902/14-2/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu: 29 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2013 r. urząd skarbowy przeprowadził czynności sprawdzające z zakresu stwierdzenia prawidłowości rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych nieruchomości sprzedanej przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę.

Wyżej wymienieni od 1982 r. posiadają spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. Całkowity koszt budowy lokalu mieszkalnego w 1982 r. wyniósł 771 530,00 zł, co po denominacji w 1995 r. dało kwotę 77,15 zł. Zainteresowany wpłacił wkład mieszkaniowy w wysokości 52 000 zł - po denominacji 5,20 zł. Pozostała różnica budowy lokalu mieszkalnego została rozłożona do spłaty na 720 rat miesięcznych (60 lat). W 2008 r. - na podstawie art. 12 ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych - Zarząd spółdzielni mieszkaniowej ustanowił odrębną własność lokalu mieszkalnego. W tym samym roku Zainteresowany zbył lokal mieszkalny i z uzyskanych środków zakupił w lutym 2009 r. budynek mieszkalny, co częściowo zostało sfinansowane kredytem bankowym. Organ skarbowy - w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających - ustalił, że Wnioskodawca wraz z małżonką, zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) winien uiścić podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu stanowiącego różnicę pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodu, tj. kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesiony w 1982 r. wkład mieszkaniowy po ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, w zwaloryzowanej wysokości, stanowi koszt uzyskania przychodu zbywanej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że zwaloryzowany do wartości rynkowej wkład mieszkaniowy stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Zainteresowanego, waloryzacja wkładu wynika z tego, że od chwili wniesienia wkładu, do momentu ustanowienia odrębnej własności miały miejsce takie wydarzenia jak galopująca inflacja związana z późn. zm. ustrojowymi w Polsce, denominacja, spadek siły nabywczej pieniądza wywołany kryzysem ekonomicznym oraz ciągłym wzrostem cen paliw oraz podstawowych produktów.

Wnioskodawca nie zgadza się z ustaleniami zawartymi w protokole z czynności sprawdzających, który to całkowicie pomija w swoich ustaleniach stan faktyczny. Ten zaś przedstawia się następująco.

W 1982 r. Zainteresowany nabył prawo do spółdzielczego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nadmienia, że prawo do mieszkania spółdzielczego lokatorskiego może uzyskać osoba, która:

* jest członkiem danej spółdzielni, oraz

* zawrze umowę ze spółdzielnią, do której zobowiązuje się wpłacić wkład mieszkaniowy oraz uiszczać wszelkie opłaty.

Ze swojej strony spółdzielnia zobowiązuje się oddać członkowi mieszkanie do użytkowania. Wnioskodawca nadmienia, że spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu różni się od własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu i od prawa własności tym, że nie można nim swobodnie dysponować (sprzedać, podarować, itp.), jak również nie można go odziedziczyć.

Warunkiem uzyskania własności lokalu jest dokonanie spłaty przez zainteresowaną osobę:

* przypadającej na dany lokal części kosztów budowy, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami;

* zadłużenia z tytułu opłat za korzystanie z mieszkania.

Ponadto, osoba korzystająca z mieszkania lokatorskiego powinna dokonać spłaty nominalnej kwoty umorzenia kredytu lub dotacji w części przypadającej na jego lokal.

W analizowanym przypadku całkowity koszt budowy lokalu mieszkalnego po zakończeniu inwestycji w 1982 r. wyniósł 771 530 zł (po denominacji w 1995 r. - 77 153 zł), wkład mieszkaniowy wyniósł 52 000 zł (po denominacji - 5,20 zł). Pozostała część wartości wybudowanego lokalu mieszkalnego została rozłożona na 720 rat miesięcznych, tj. na 60 lat.

Dlatego też, w opinii Zainteresowanego, nie można przyjąć, że lokal został przekazany małżonkom nieodpłatnie, gdyż w całości został on sfinansowany z ich wkładu mieszkaniowego i spłacanego kredytu, który to obecnie przedstawia określoną wartość rynkową.

W dniu otrzymania lokalu mieszkalnego był on w stanie surowym obecnie zwanym deweloperskim. To spółdzielca ponosił całkowity koszt przystosowania danego lokalu do zamieszkania. Należy zaznaczyć, że przeprowadzona w 1995 r. denominacja dotyczyła środków płatniczych, a nie nieruchomości.

Spółdzielnia waloryzując wkład mieszkaniowy dokonuje jak gdyby przeszacowania wniesionego przez członka wkładu mieszkaniowego na urealnioną kwotę o tej samej sile nabywczej. Waloryzacja w tym przypadku pełni rolę elementu odszkodowania urealniającego wartość siły nabywczej pieniądza, a ponadto w przepisach prawa podatkowego nie zostało zdefiniowanie pojęcie waloryzacji. Tak więc osoba, która posiada spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu, musi najpierw spłacić przypadająca na jego część kosztów budowy - w tym wkład mieszkaniowy, o ile go jeszcze nie wpłaciła. W przypadku wygaśnięcia prawa do spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia ma obowiązek zwrócić zwaloryzowaną wartość wkładu na pisemny wniosek członka spółdzielni.

Na pisemny wniosek członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia ma obowiązek zawrzeć z tym członkiem umowę o ustanowienie odrębnej własności lokalu.

Generalnie, ceną nabycia lokalu jest wkład mieszkaniowy, który należy wpłacić, aby ustanowiono lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Wskazać bowiem należy, że wydatki te są bezpośrednio związane z nabyciem lokalu mieszkalnego i stanowią koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu ze zbycia, gdyż przeniesienie własności lokalu uzależnione było od spełnienia przez członka spółdzielni określonych warunków finansowych.

Definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości określonych praw majątkowych ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły jej wartość, poczynione w trakcie jej posiadania.

Na poparcie swojego stanowiska, Zainteresowany przywołał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której stwierdzono, że zwaloryzowany wkład mieszkaniowy stanowi koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność. Zatem, jeżeli wartość zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego faktycznie odpowiadała kwocie z aktu notarialnego ustanowienia i przeniesienia odrębnej własności wynika, że wydatki na wkład mieszkaniowy zostały poniesione w takiej wysokości, to kwota ta będzie mogła być wykazana w zeznaniu rocznym jako koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży tego mieszkania.

Wnioskodawca wskazuje, że przez cały okres posiadania lokalu mieszkalnego traktował go jak swoją własność i ponosił wszystkie związane z tym koszty remontów, napraw i konserwacji. W chwili ich ponoszenia nie miał świadomości, że winien gromadzić wszystkie poniesione koszty i wydatki z tym związane dla celów dowodowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

#8722; jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany wspólnie z żoną od 1982 r. posiadał spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. Całkowity koszt budowy lokalu mieszkalnego w 1982 r. wyniósł 771 530,00 zł, co po denominacji w 1995 r. dało kwotę 77,15 zł. Zainteresowany wpłacił wkład mieszkaniowy w wysokości 52 000 zł - po denominacji 5,20 zł. Pozostała różnica budowy lokalu mieszkalnego została rozłożona do spłaty na 720 rat miesięcznych. Następnie w 2008 r. - na podstawie art. 12 ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych - ustanowiono odrębną własność lokalu mieszkalnego. W tym samym roku Zainteresowany zbył lokal mieszkalny i z uzyskanych środków zakupił w lutym 2009 r. budynek mieszkalny.

Mając na uwadze fakt, że w 2008 r. Zainteresowany ustanowił odrębną własność lokalu mieszkalnego, wskazać należy, że na gruncie przedmiotowej sprawy znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi - 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (ustęp 2 ww. art. 30e ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e wyżej cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: z dnia 13 czerwca 2003 r.; Dz. U. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. - na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

Aby zatem ustanowić odrębne prawo do lokalu mieszkalnego członek spółdzielni, któremu przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, musi spełnić określone ustawowo warunki finansowe. Przede wszystkim jest zobowiązany do spłaty, przypadającą na jego lokal część kosztów budowy, w tym wkład mieszkaniowy.

Część podlegająca spłacie jest różnicą wynikającą z wartości rynkowej lokalu a zwaloryzowaną wartością całego wkładu mieszkaniowego (w przypadku, gdy członek spółdzielni mieszkaniowej pokrył już pełną różnicę między całkowitym kosztem budowy a pomocą z zewnątrz), bądź różnicą wynikającą z wartości rynkowej lokalu a zwaloryzowaną wartością wniesionej przez członka części wkładu mieszkaniowego (w przypadku, gdy członek spółdzielni mieszkaniowej nie wniósł jeszcze całego wkładu mieszkaniowego, gdyż nadal spłaca kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię na budowę, czyli na pokrycie części wkładu mieszkaniowego członka). Wpłacając tę różnicę, członek spółdzielni mieszkaniowej dokonuje jednocześnie spłaty tej części kredytu, jaki spółdzielnia zaciągnęła na budowę, której nie spłacił do dnia przekształcenia prawa lokatorskiego we własnościowe.

Spłata proporcjonalnej części kosztów może nastąpić zarówno przed ustanowieniem lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, a także po ustanowieniu takiego prawa, jako dopłata czy uzupełnienie. Okres w jakim zostanie to dokonane nie może mieć wpływu na to czy takie wydatki finansowe zaliczane są do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle poczynionych powyżej rozważań, stwierdzić należy, że wniesiony w 1982 r. wkład mieszkaniowy, w zwaloryzowanej wysokości, stanowi koszt uzyskania przychodu zbywanego lokalu mieszkalnego, względem którego w 2008 r. ustanowiono odrębne prawo do lokalu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wskazać należy, że z uwagi na to, iż wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez Wnioskodawcę - jednego ze współwłaścicieli zbywanego lokalu mieszkalnego, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego ze współwłaścicieli, tj. żony Wnioskodawcy.

Żona Zainteresowanego, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Końcowo, odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.