ILPB2/415-87/09-3/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2009 r. (data wpływu 29 stycznia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. (data wpływu 15 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest

* prawidłowe - w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w części przeznaczonej na spłatę kredytu hipotecznego

* nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w części wydatkowej na zakup gruntu rolnego.

W dniu 29 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 28 września 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył aktem notarialnym spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, którego zakup został sfinansowany w całości kredytem hipotecznym zaciągniętym w banku. Następnie w dniu 23 lipca 2007 r. mieszkanie to zostało sprzedane za kwotę 325 tys. zł. Zgodnie z zapisem w akcie notarialnym, zapłata za nie nastąpiła w sposób następujący: kupujący spłacili w całości kredyt hipoteczny w wysokości 260 tys. zł zaciągnięty przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę na zakup tego mieszkania, a pozostała kwota została przelana na Ich konto. W ciągu 14 dni od daty sprzedaży Zainteresowany wraz z żoną złożyli w urzędzie skarbowym oświadczenie o wydatkowaniu przychodu ze sprzedaży na cele wymienione w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) w ciągu 2 lat. W dniu 29 lipca 2008 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupili grunt rolny o powierzchni 1152 mkw. o wartości 615 tys. zł, który zostanie przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego. Na zakup tego gruntu wydatkowali 65 tys. zł pochodzących ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu dokonanej w dniu 23 lipca 2007 r., a pozostała część kwoty pochodziła z kredytu hipotecznego i własnych oszczędności. Nabyty grunt w akcie notarialnym nazwany jest gruntem rolnym, ponieważ w rejestrze gruntów opisany jest jako grunty orne. Zakupiona przez Nich działka wyodrębniona została z działki o większej powierzchni, posiadającej decyzję o Warunkach Zabudowy z dnia 18 maja 2006 r. wydaną przez Prezydenta Miasta. Decyzja ta wygasła w związku z podziałem działki na 5 mniejszych, z których jedną Zainteresowany wraz z żoną zakupili. Nabyta działka znajduje się w obrębie miasta, w sąsiedztwie domków jednorodzinnych i posiada pełną infrastrukturę: drogę asfaltową, chodnik i wykonane wejście i wjazd do działki oraz media: wodę, kanalizację i dostęp do energii elektrycznej. W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał, iż nabyta działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Natomiast Wnioskodawca wystąpił do Wydziału Architektury Urzędu Miasta z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy dla budynku jednorodzinnego. Czas oczekiwania wynosi ok. 8 m-cy. Obecnie posiada już warunki przyłączenia do sieci energetycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej i gazowej dla budynku jednorodzinnego wydanych przez operatorów tychże sieci.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu jest w całości zwolniony z podatku zryczałtowanego w wysokości 10%. Czy też aby skorzystać ze zwolnienia z podatku musi posiadać Warunki Zabudowy dla nabytego gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy, cały przychód ze sprzedaży mieszkania winien być zwolniony z opodatkowania podatkiem zryczałtowanym w wysokości 10%. Swoje stanowisko uzasadnia w sposób następujący:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za

* prawidłowe - w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w części przeznaczonej na spłatę kredytu hipotecznego

* nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w części wydatkowej na zakup gruntu rolnego.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

Od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

W myśl art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się z przychodami z innych źródeł. Zobowiązanie podatkowe, wynoszące 10% uzyskanego przychodu, powstaje z mocy prawa i płatne jest bez wezwania organu podatkowego w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkuje na cele mieszkaniowe. Katalog wydatków na cele mieszkaniowe, których poniesienie pozwoli skorzystać ze zwolnienia, zawarto w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) wyżej cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. wynika, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tej samej ustawy stanowi, że wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy.

Powyższe oznacza, iż ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy mają prawo korzystać m.in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbytej nieruchomości, pod warunkiem, że jest to nieruchomość wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), a także na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w tym przepisie związane ze zbytą nieruchomością. Ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

Ponadto zwolnienie to nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ww. ustawy, w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r.

Należy więc stwierdzić, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na jego zakup tj. cel mieszkaniowy, określony w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., o ile odsetki od kredytu nie odliczał lub nie odlicza na podstawie art. 26b ww. ustawy.

Dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia bez znaczenia jest forma dokonania tej spłaty, tj. to czy spłaty kredytu Wnioskodawca dokonał osobiście, czy też w Jego imieniu zrobili to nabywcy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Natomiast w odniesieniu do przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w części przeznaczonej na zakup gruntu rolnego tut. organ stwierdza co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną część przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przeznaczył na zakup gruntu rolnego, który zostanie przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego. Regulacja art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, stanowi, iż aby skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, przychód ze sprzedaży nieruchomości musi zostać wydatkowany w przeciągu dwóch lat m.in. na nabycie na terytorium Polski gruntu (udziału w gruncie) lub prawa użytkowania wieczystego gruntu (udziału w takim prawie) przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego.

Ze wskazanego zwolnienia skorzystać można jednak tylko pod warunkiem, stosownie do ust. 2 powołanego przepisu, że budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika, oraz że przychód ze sprzedaży lub zamiany nie jest wydatkowany na nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku albo na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części w sytuacji, gdy są one przeznaczone na cele rekreacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia "działka przeznaczona pod zabudowę", dlatego należy sięgnąć do definicji zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ilekroć w ustawie jest mowa o "działce budowlanej" - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

Powyższe oznacza, iż status prawny gruntu przeznaczonego pod zabudowę budynkiem mieszkalnym, winien istnieć już w momencie jego nabycia.

Przy czym przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiarów nabywcy tegoż gruntu, ale decydujące znaczenie dla jego ustalenia mają postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, obowiązującego w dniu zakupu gruntu, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu wydana przez właściwy organ gminy.

Decyzja taka, wydawana przez właściwy organ gminy, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), jest, w przypadku braku określonego planu zagospodarowania przestrzennego, wyrazem działań faktycznych i prawnych gminy w obrębie wskazanej nieruchomości. To ona więc decyduje o faktycznym przeznaczeniu gruntu.

Ze złożonego przez Zainteresowanego wniosku wynika, że zakupiona działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, umożliwiająca rozpoczęcie na niej przedsięwzięcia inwestycyjnego, polegającego na budowie budynku mieszkalnego.

Taki stan rzeczy sprawia, że przychód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w części wydatkowanej na zakup gruntu rolnego nie będzie korzystał ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego z nich tj. żony Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.