ILPB2/415-858/09-4/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani..., przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie: 7 września 2009 r.), uzupełnionym w dniu 12 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest:

* nieprawidłowe - odnośnie przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania w części wydatkowanej na spłatę kredytu gotówkowego,

* prawidłowe - w odniesieniu do przychodu ze sprzedaży mieszkania w części wydatkowanej na spłatę kredytu hipotecznego.

W dniu 21 sierpnia 2009 r. Pani... złożyła do Urzędu Skarbowego... wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Pismem z dnia 1 września 2009 r., znak...nr..., Naczelnik Urzędu Skarbowego - działając na podstawie art. 15 i art. 16 oraz art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - przesłał wniosek Pani... do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił - w drodze ww. rozporządzenia - dyrektorów czterech izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest - w związku z § 6 ww. rozporządzenia - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 oraz 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 25 września 2009 r., nr ILPB2/415-858/09-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku.

Jednocześnie poinformowano, iż stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Zainteresowaną nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 1 października 2009 r., natomiast wniosek uzupełniono w dniu 12 października 2009 r. (data nadania 7 października 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10 października 2007 r. Wnioskodawczyni nabyła na rynku wtórnym mieszkanie (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za kwotę 466 000 zł. Dodatkowo poniosła związane z tą transakcją koszty notarialne w wysokości 12 230 zł (w tym podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 9 800 zł) oraz wynagrodzenie dla biura nieruchomości w wysokości 11 956 zł. Wszystkie te wydatki były sfinansowane z kredytu bankowego.

Do czasu podpisania przyrzeczonej umowy kupna mieszkania w formie aktu notarialnego, Wnioskodawczyni nie udało się sprzedać mieszkania, które aktualnie posiadała, ponieważ klientka w dniu podpisania umowy przedwstępnej wycofała się z kupna. W tej sytuacji Zainteresowana była zmuszona do zakupu mieszkania w całości ze środków pochodzących z kredytu bankowego. Na zakup tego mieszkania uzyskała kredyt hipoteczny w wysokości 370 000 zł, a pozostałą część sfinansowała z kredytu gotówkowego, ponieważ ze względu na krótki czas nie mogła już wnioskować o zmianę wysokości kredytu hipotecznego, który był już przyznany.

Zgodnie z aktem notarialnym w dniu 17 października został uruchomiony przez bank kredyt hipoteczny w wysokości 370 000 zł, a pozostała kwota 96 000 zł (Wnioskodawczyni wcześniej zapłaciła zadatek w wysokości 24 000 zł) pochodziła z kredytu gotówkowego. Spłatę kredytów Zainteresowana rozpoczęła od listopada 2007 r.

W styczniu 2008 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną na sprzedaż mieszkania, które nabyła na rynku pierwotnym w 2004 r., na kwotę 350 000 zł i w dniu jej podpisania otrzymała zadatek w wysokości 10 000 zł. Przyrzeczona umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego zawarta została w marcu 2008 r. Pozostałą kwotę w wysokości 340 000 zł. Zainteresowana otrzymała po podpisaniu aktu notarialnego na rachunek bankowy. Otrzymany przychód ze sprzedaży mieszkania w całości przeznaczyła na spłatę zobowiązań zaciągniętych wcześniej na kupno mieszkania.

Wnioskodawczyni w marcu 2008 r. złożyła we właściwym urzędzie skarbowym stosowne oświadczenie, że przychód ze sprzedaży mieszkania przeznaczy na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zainteresowana wyjaśnia, iż kredyt hipoteczny zaciągnięty został w banku mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W umowie kredytowej wskazany został rachunek, na który mają być przelane środki z kredytu (spłata kredytu zaciągniętego przez sprzedającego na zakup tego mieszkania) przeznaczone na kupno mieszkania.

Kredyt gotówkowy, również uzyskany w banku mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, został zaciągnięty na kwotę 148 000 zł - z tego 31 000 zł zostało przez bank przelane na spłatę innych kredytów gotówkowych, a kwota 117 000 zł w dniu 9 października 2007 r. została przelana przez bank na rachunek bankowy Wnioskodawczyni z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe.

W dniu 10 października 2007 r. Zainteresowana podpisała akt notarialny na nabycie mieszkania i z tego tytułu poniosła koszty notarialne wraz z podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W dniu 12 października przelała Ona, zgodnie z aktem notarialnym, kwotę 96 000 zł na rachunki wskazane przez sprzedającego. Łącznie środki wydatkowane z kredytu gotówkowego wyniosły 107 200 zł.

Zainteresowana podkreśla, iż kredyt gotówkowy został zaciągnięty na uzupełnienie brakujących środków potrzebnych na nabycie mieszkania. Brakującą kwotę Wnioskodawczyni określa na poziomie 107 200 zł i jej wyliczenia dokonuje w następujący sposób: 466 000 zł plus opłaty notarialne w wysokości 11 200 zł daje kwotę 477 200 zł, zatem z uwzględnieniem kredytu hipotecznego w wysokości 370 000 zł brakująca kwota kształtuje się na poziomie 107 200 zł.

Ponadto podkreśla Ona, iż w umowie kredytu gotówkowego banki nie wpisują celu kredytowania, lecz kredytobiorca sam decyduje na co przeznacza środki pochodzące z kredytu. W przypadku Wnioskodawczyni był to cel mieszkaniowy, co wynika z historii konta bankowego. Środki pochodzące z tego kredytu wpłynęły na Jej rachunek bankowy w dniu 9 października 2007 r., a w dniach 10 i 12 października 2007 r. wydatkowane zostały na spłatę zobowiązań wynikających z aktu notarialnego w związku z nabyciem mieszkania.

Wnioskodawczyni zaznacza, iż oba kredyty zaciągnęła w banku na nabycie nowego mieszkania (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego), a przychód ze sprzedaży starego mieszkania przeznaczyła w całości na spłatę tych kredytów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawioną sytuacją środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania w kwocie 350 000 zł przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego i gotówkowego, rat kapitałowych i odsetkowych począwszy od stycznia 2008 r. (podpisano wówczas umowę przedwstępną i uzyskano zadatek w wysokości 10 000 zł) do marca 2010 r. są zwolnione z opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że środki pochodzące z obu kredytów - hipotecznego w kwocie 370 000 zł i gotówkowego w kwocie 107 200 zł - zgodnie z aktem notarialnym zostały przeznaczone na zakup nowego mieszkania, to przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w październiku 2004 r. a sprzedanego w marcu 2008 r. (umowa przedwstępna podpisana została w styczniu 2008 r.) w wysokości 350 000 zł - w kwocie wydatkowanej na spłatę tych kredytów w okresie od stycznia 2008 r. do marca 2010 r. jest zwolniony z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe odnośnie przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania w części wydatkowanej na spłatę kredytu gotówkowego oraz prawidłowe w odniesieniu do przychodu ze sprzedaży mieszkania w części wydatkowanej na spłatę kredytu hipotecznego.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

Od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże w myśl art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Z uwagi na to, iż lokal mieszkalny, ze sprzedaży którego uzyskane środki Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć w całości na spłatę kredytu hipotecznego, gotówkowego oraz rat kapitałowych i odsetkowych został nabyty w 2004 r., w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

W myśl art. 28 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się z przychodami z innych źródeł. Zobowiązanie podatkowe, wynoszące 10% uzyskanego przychodu, powstaje z mocy prawa i płatne jest bez wezwania organu podatkowego w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia, chyba, że podatnik w tym samym terminie złoży właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkuje na cele mieszkaniowe. Katalog wydatków na cele mieszkaniowe, których poniesienie pozwoli skorzystać ze zwolnienia, zawarto w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.), wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wydatkowanego na spłatę kredytu (pożyczki) jest cel zaciągnięcia tej pożyczki (kredytu). Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej.

Podatnicy mają zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Bez znaczenia pozostaje przy tym data zaciągnięcia kredytu (pożyczki) i to, której nieruchomości lub prawa ten kredyt (pożyczka) dotyczy. Ważny jest natomiast moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w październiku 2007 r. nabyła na rynku wtórnym spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W związku z zakupem tego prawa poniosła koszty notarialne, w tym podatek od czynności cywilnoprawnych oraz koszty wynagrodzenia biura nieruchomości. Zakup ten w całości został sfinansowany ze środków pochodzących z kredytów: hipotecznego i gotówkowego.

W styczniu 2008 r. Zainteresowana zawarła umowę przedwstępną sprzedaży mieszkania, które zakupiła na rynku pierwotnym w 2004 r. i którego nie zdołała sprzedać przed dokonaniem zakupu mieszkania na rynku wtórnym. Zainteresowana podkreśla, iż przychód uzyskany ze sprzedaży tego mieszkania wraz z zadatkiem w całości przeznaczyła na spłatę zobowiązań zaciągniętych wcześniej na kupno mieszkania na rynku wtórnym. Wydatkowanie uzyskanego przychodu na cel mieszkaniowy potwierdza - Jej zdaniem - fakt przekazania kwoty kredytu hipotecznego na spłatę zobowiązań sprzedającego z tytułu zaciągniętego przez niego kredytu oraz - w przypadku kredytu gotówkowego - historia rachunku bankowego.

Z istoty rozwiązania zawartego ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na ww. cele, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na to nabycie. Jednakże w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata, zaliczka) i wydatkowane na cele wskazane w ustawie przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane umową przedwstępną, a na poczet ceny sprzedaży jest zaliczony zadatek.

Zatem kwoty uzyskane z tytułu zadatku i wydatkowane na spłatę kredytu mogą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na warunkach określonych w powołanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy, stwierdzić należy, iż przychód (w tym zadatek) z tytułu sprzedaży zakupionego na rynku pierwotnym mieszkania w części wydatkowanej na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na cele mieszkaniowe, tj. zakup na rynku wtórnym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., w przewidzianym ustawą terminie.

Z powyższego zwolnienia nie korzysta jednak przychód ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania w części wydatkowanej na spłatę kredytu gotówkowego. Kredyt ten nie spełnia wymogów zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zawartych ww. artykule, bowiem z treści umowy kredytowej nie wynika, iż został on zaciągnięty na cele mieszkaniowe.

Należy przy tym zaznaczyć, iż wydatki poniesione na cele mieszkaniowe obejmują nie tylko bezpośredni koszt zakupu mieszkania, ale też wydatki temu towarzyszące, czyli koszty notarialne, w tym podatek od czynności cywilnoprawnych, oraz wynagrodzenie biura nieruchomości.

Końcowo, tut. organ informuje, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wydając interpretację w trybie ww. przepisu organ nie oblicza wysokości przychodu korzystającego ze zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu wydatkowania na spłatę kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32. W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie ustosunkował się do przedstawionych przez Wnioskodawczynię obliczeń.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.