ILPB2/415-799/14-2/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1999 r. zmarł dziadek Wnioskodawcy.

Postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku przeprowadzone zostało w 2010 r.

Na mocy postanowienia z dnia 16 marca 2010 r. spadek, a w nim prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w częściach wspólnych, nieruchomość bez zabudowań oraz 2/36 udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem gospodarczym Wnioskodawca odziedziczył w 1/8 części. Podatek od spadków i darowizn został rozliczony.

Na mocy postanowienia sądu z 16 kwietnia 2013 r. Zainteresowany odziedziczył całość spadku po zmarłym dziadku - po części nieodpłatnie, w 2/8 części z obowiązkiem spłaty.

Wnioskodawca zbył ww. nieruchomość 19 grudnia 2013 r. tj. przed upływem pięciu lat.

Cena sprzedaży nieruchomości ustalona została na kwotę 90 000 zł. Z kwoty tej Wnioskodawca otrzymał jedynie kwotę 20 569,77 zł, reszta należności została przekazana na rzecz spłaty zadłużenia ciążącego na nabytej nieruchomości.

Zainteresowany złożył zeznanie podatkowe PIT-37 w kwietniu 2014 r., na kwotę 78 750 zł, tj. kwotę stanowiącą 7/8 udziału spadkowego, który zbył przed upływem pięciu lat oraz oświadczenie, że korzysta te zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy za datę nabycia spadku po zmarłym dziadku Wnioskodawcy i nabycie całej nieruchomości należy uznać datę śmierci spadkodawcy, tj. 26 lipca 1999 r., czy też występują dwie daty nabycia, tzn. dla jednej części (1/8 udziału) - datę śmierci spadkodawcy i dla pozostałej (7/8 części) - datę działu spadku, tj. 16 kwietnia 2013 r.

2. Czy przychód ze sprzedaży nieruchomości nabytej po części ze spadkobrania i po części w dziale spadku nie będzie stanowił źródła przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie daty nabycia całej nieruchomości i momentu rozpoczęcia liczenia 5-letniego terminu począwszy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, a w konsekwencji uznania przychodu ze sprzedaży nieruchomości za źródło przychodu oraz opodatkowania podatkiem dochodowym - termin ten liczony powinien być od daty śmierci spadkodawcy, tj. 26 lipca 1999 r.

W ocenie Zainteresowanego o dacie nabycia nieruchomości wchodzących w skład spadku decyduje data otwarcia spadku, a nie data zniesienia przez spadkobierców współwłasności majątku spadkowego w drodze działu spadku.

Wnioskodawca swoje stanowisko opiera m.in. o wyrok NSA w Warszawie z 13 września 2011 r. II FSK 500/10 - o dacie nabycia spadku decyduje jego otwarcie, a nie zniesienie przez spadkobierców współwłasności otrzymanych rzeczy. W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku pięcioletni termin (...) liczy się od daty śmierci spadkodawcy, a nie od działu spadku.

Podobne stanowisko zawarte jest również:

* w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 24 kwietnia 2014 r. I SA/Sz 1261/13 "Na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku. Stanowisko iż nabycie nieruchomości w drodze działu spadku nie mieści się w pojęciu "nabycia w drodze spadku" jest nieprawidłowe";

* w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lutego 2007 r. II FSK 187/06 "Późniejszy dział spadku, w którego wyniku jeden ze spadkobierców stał się właścicielem całej nieruchomości, nie może uzasadniać poglądu, że nabycie nieruchomości ponad "odziedziczony" udział nie nastąpiło w drodze spadku";

* w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 października 2011 r. II FSK 752/10 - "Za datę nabycia w drodze spadku uznać należy datę śmierci spadkodawcy bez względu na to, w jakiej dacie wydane zostanie postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, czy obecnie sporządzenie aktu poświadczenia dziedziczenia w trybie przepisów ustawy z 1991 r. - Prawo o notariacie, jak również bez względu na to, w jakiej dacie dokonany został dział spadku powodujący nabycie przez określonych spadkobierców określonych praw wchodzących w skład spadku, w tym w szczególności prawa własności określonych rzeczy".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia spadku, sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku.

Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku zostało dokonane bez spłat i dopłat.

Gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia na gruncie analizowanej sprawy. Jak bowiem wynika z informacji zawartych we wniosku, wartość nabytego przez Zainteresowanego spadku w wyniku działu spadku dokonanego w 2013 r. przekroczyła wartość, jaka pierwotnie przysługiwała Wnioskodawcy w udziale spadkowym.

Tak więc rzeczoną nieruchomość Wnioskodawca nabył w dwóch datach:

* w 1999 r. w drodze spadku po zmarłym dziadku (1/8 część),

* w 2013 r. na podstawie działu spadku (7/8 części).

Zatem sprzedaż nieruchomości w 2013 r. w części (1/8) nabytej w 1999 r., nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin. Tym samym zbycie to nie powoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast sprzedaż nieruchomości w części (7/8) nabytej w 2013 r. na podstawie działu spadku, z uwagi na to, że miała miejsce przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie stanowi źródło przychodu i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wskazanych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym, za datę nabycia spadku/całej nieruchomości po zmarłym dziadku uznać należy jedną datę, tj. datę śmierci spadkodawcy (26 lipca 1999 r.), co w konsekwencji nie prowadziłoby do powstania przychodu z jej sprzedaży - jest nieprawidłowe, ponieważ jak wskazano w uzasadnieniu interpretacji Zainteresowany przedmiotową nieruchomość nabył w dwóch datach, tj. w 1999 r. w drodze spadku po zmarłym dziadku (1/8 część) oraz w 2013 r. na podstawie działu spadku (7/8 części). W konsekwencji powyższego przychód ze sprzedaży części nieruchomości nabytej w drodze działu spadku będzie stanowił źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach wskazanych w art. 30e cyt. ustawy podatkowej.

Ponadto tut. Organ pragnie nadmienić, że dokumenty dołączone przez Zainteresowanego do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Odnośnie do powołanych przez Zainteresowanego wyroków sądów administracyjnych należy wyjaśnić, że z formalnoprawnego punktu widzenia orzeczenia te nie są wiążące dla organu interpretacyjnego, nie mogą stanowić podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji indywidualnej. Nie oznacza, to jednak, że orzeczenia te nie podlegają analizie w toku postępowania interpretacyjnego, wprost przeciwnie stanowią punkt wyjścia (niezbędny fundament) do dalszych rozważań prowadzących do wypracowania stanowiska w sprawie. To samo tyczy się orzeczeń prezentujących odmienne od Zainteresowanego stanowisko - jak choćby wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 1437/09.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.