ILPB2/415-786/10-2/TR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2010 r. (data wpływu: 24 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych w Japonii - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych w Japonii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Zainteresowany jest zatrudniony na umowę o pracę przez uniwersytet jako pracownik naukowy. Wnioskodawca posiada tytuł doktora nauk chemicznych. Dzięki współpracy uniwersytetu z różnymi instytutami zagranicznymi, Zainteresowany miał możliwość przystąpienia do różnych projektów realizowanych w ramach programów współpracy. Jednym z towarzystw, które współpracuje z uniwersytetem jest (...).

W 2008 oraz w 2009 r. Wnioskodawca wziął udział w konkursach realizowanych przy udziale (...). Zainteresowany był współautorem dwóch projektów, które umożliwiły Mu wyjazd na dwa stypendia zagraniczne do Japonii w celu przeprowadzenia prac badawczo-naukowych. Obecnie bierze On udział w 18 miesięcznym "podoktorskim stypendium dla zagranicznych naukowców".

Wg postanowień wynikających z wiążącej Wnioskodawcę umowy o staż podoktorski, (...) zapewnia Mu środki finansowe (stypendium), które są przeznaczone na koszty utrzymania i pobytu w Japonii. Jego badania naukowe podczas stażu wykonuje On pod zwierzchnictwem japońskiego profesora.

Obecnie Zainteresowany przebywa na półtorarocznym stażu naukowym, który rozpoczął 16 października 2009 r. W trakcie pobytu Wnioskodawcy w Japonii, (...) zapewnia Mu środki niezbędne do utrzymania się w trakcie prowadzonych przez Niego badań w postaci:

Dodatkowo (...) zapewnia Zainteresowanemu ubezpieczenie od wypadków i chorób oraz opłaca przelot z i do kraju Jego rezydencji.

Pierwszy pobyt (roczny) miał miejsce w okresie od 1 sierpnia 2008 do 31 lipca 2009 r. i miał on prawie identyczne postanowienia, z tym wyjątkiem, że środki na utrzymanie płacone były co miesiąc.

Jednocześnie, Wnioskodawca nadal jest zatrudniony na uniwersytecie, gdzie obecnie przebywa na bezpłatnym urlopie naukowym. W kraju posiada On rodzinę, żonę i 2 dzieci. Dotychczas Wnioskodawca rozliczał się w kraju na zasadach ogólnych wynikających z umowy o pracę, składając PIT-37.

Ponadto (...) w wytycznych programowych określa naturę wsparcia finansowego w następujący sposób: "Jako agencja fundująca, (...) dostarcza pomocy finansowej niezbędnej do wsparcia pobytu stypendystów (...) w Japonii w celu prowadzenia działalności naukowej. (...) nie zatrudnia stypendystów. Dlatego otrzymane pieniądze w ramach stypendium, nie są pensją (wynagrodzeniem), więc nie są przedmiotem do opodatkowania w Japonii."

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane środki w ramach podoktoranckiego stażu naukowego Wnioskodawca powinien opodatkować w Polsce, a jeśli tak, to na jakich zasadach powinny one podlegać opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli otrzymane przez Niego stypendium (wszystkie otrzymane środki jednorazowe i wypłacane w okresach trzymiesięcznych) w ramach realizowanego programu badawczo-naukowego nie jest zwolnione z opodatkowania w Polsce, to powinno ono zostać opodatkowane w Polsce zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Japonią a Polską (art. 21).

Ponadto Zainteresowany informuje, że wszystkie otrzymane przez Niego środki pieniężne zostały zwolnione z opodatkowania w Japonii, gdyż zgodnie z japońskimi przepisami nie są one dochodem.

Według Wnioskodawcy, jeśli okaże się, że Jego stypendium otrzymane w Japonii powinno być opodatkowane w Polsce, to powinno się to odbyć z zastosowaniem przepisów art. 21 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przy ustalaniu dochodu do opodatkowania, Zainteresowany będzie mógł odliczyć równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granice kraju (określonej w odrębnych przepisach) za każdy dzień pobytu na stażu (stypendium bowiem przyznane jest na cały okres stażu). Przy przeliczaniu przychodu na złotówki zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące przeliczania przychodu na PLN. Zastosowanie będą miały kursy średnie NBP z dnia przed otrzymaniem wypłaty stypendium.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 21 ust. 1 umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Tokio dnia 20 lutego 1980 r. (Dz. U. z 1983 r. Nr 12, poz. 60), osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w momencie rozpoczęcia swego pobytu w drugim Umawiającym się Państwie, która czasowo przebywa w tym drugim Umawiającym się Państwie głównie w celu:

będzie zwolniona od opodatkowania w tym drugim Umawiającym się Państwie odnośnie kwoty określonej w ustępie 2, w okresie nie przekraczającym 5 lat podatkowych od chwili swego przybycia do tego drugiego Umawiającego się Państwa.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 2 ww. umowy, do kwot określonych w ustępie 1 należą:

W przedmiotowym wniosku Zainteresowany wskazał, iż wszystkie opisane, otrzymane przez Niego środki pieniężne zostały zwolnione z opodatkowania w Japonii, gdyż zgodnie z japońskimi przepisami nie są one dochodem.

Powyższe oznacza, iż rzeczone dochody, które Zainteresowany uzyskał w Japonii, są opodatkowane wyłącznie w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ww. ustawy, określone zostały źródła przychodów, gdzie m.in. w ust. 1 pkt 9 wymieniono inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie sformułowania "w szczególności" ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Ponadto powołane przepisy ww. ustawy wskazują, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z osiągniętym przysporzeniem majątkowym.

W myśl art. 11 ust. 3 ww. ustawy, przychody w walutach obcych, z zastrzeżeniem art. 14 i art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 4. Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe zastosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, lub bank nie ogłasza kursu walut, do przeliczenia przychodu uzyskanego przez podatnika na złote, stosuje się kurs średni walut obcych ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 11 ust. 4 ww. ustawy).

Z uwagi jednak na fakt, iż przedmiotowe środki pieniężne Wnioskodawca otrzymywał w latach 2008, 2009 i 2010, wskazać należy, iż w 2008 r. ww. przepisy regulujące zasady przeliczania przychodów w walutach obcych posiadały nw. brzmienie.

Stosownie do art. 11 ust. 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4. Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski (art. 11 ust. 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.).

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnił od podatku część dochodów osób mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów - w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "stypendium". W takiej sytuacji należy posiłkować się słownikowym znaczeniem tego pojęcia. Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/lista.php...co=stypendium), określa stypendium jako "pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki, itp., na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy".

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, zgodnie z postanowieniami wiążącej Wnioskodawcę umowy o staż podoktorski, otrzymane przez Niego przedmiotowe stypendium to w istocie głównie środki finansowe przeznaczone na koszty utrzymania i pobytu w Japonii, a nie na pokrycie kosztów nauki, czy też prowadzenia badań naukowych. Zainteresowany podał bowiem, iż są to środki w postaci:

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż zapewnia Mu się ubezpieczenie od wypadków i chorób oraz opłaca przelot z i do kraju Jego rezydencji.

Z założenia środki te nie są zatem przeznaczone na finansowanie nauki poza miejscem zamieszkania, stąd też nie można uznać, że mieszczą się w definicji stypendium. Tym samym przedmiotowe środki nie podlegają zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż otrzymane przez Zainteresowanego przedmiotowe środki pieniężne mają dla Niego konkretny wymiar finansowy, wobec czego osiągnął On określoną korzyść majątkową, co z kolei skutkuje, faktem, iż powstał u Niego przychód podatkowy.

Przychód ten stanowi świadczenie, którego nie zawiera katalog zwolnień przedmiotowych, tj. art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz od dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochód z tego tytułu jest zatem opodatkowany na zasadach określonych w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tut. Organ pragnie jednak wskazać, iż powyższe nie odbiera Wnioskodawcy prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku na zasadach uregulowanych w ww. art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do środków uzyskanych z przedmiotowego stypendium w takiej części, w jakiej środki te dotyczą finansowania nauki w Japonii, np. prowadzenia badań naukowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.