ILPB2/415-746/12-3/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2012 r. (data wpływu 13 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 5 października 2012 r.,o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Postanowieniem częściowym z dnia 19 lutego 2010 r. o stwierdzeniu nabycia spadku i działu spadku po spadkodawcach sąd rejonowy stwierdził, iż spadek po matce Zainteresowanej zmarłej dnia 27 marca 2004 r. na podstawie ustawy nabyli Wnioskodawczyni oraz dwoje innych spadkobierców po 1/3 części.

Postanowieniem z dnia 26 marca 2010 r. sąd rejonowy w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku i dział spadku po spadkodawcach dokonał działu po matce Wnioskodawczyni zmarłej dnia 27 marca 2004 r. w ten sposób, że zniesiono współwłasność nieruchomości stanowiącej spadek po spadkodawczyni obejmujący własność nieruchomości lokalowej o powierzchni 68,6 m² w ten sposób, iż nieruchomość przyznano na własność Zainteresowanej.

Powyższą nieruchomość Wnioskodawczyni zbyła (umową w formie aktu notarialnego z dnia 28 grudnia 2010 r.) na rzecz kupujących za kwotę 58.000 zł W akcie notarialnym wskazano, iż cena została w całości zapłacona przez kupujących. Nastąpiło to w wykonaniu umowy przedwstępnej z dnia 22 października 2009 r. zawartej pomiędzy sprzedawcą - Wnioskodawczynią a kupującym. Kupujący wpłacił Zainteresowanej w dniu 22 października 2009 r. kwotę 20.000 zł tytułem zadatku.

Umową w formie aktu notarialnego z dnia 30 listopada 2010 r. małżonkowie zakupili lokal mieszkalny o pow. 62,70 m² za kwotę 84.000 zł W akcie notarialnym wskazano, iż cena została w całości zapłacona przez kupujących.

Kupujący w małżeństwie których obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej na zakup powyższej nieruchomości przeznaczyli kwotę uzyskaną przez Wnioskodawczynię tytułem zadatku z umowy przedwstępnej zawartej przez Wnioskodawczynię w dniu 22 października 2009 r. w wysokości 20.000 zł, jak również uzyskaną pozostałą kwotę 38.000 zł.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni wraz ze złożeniem deklaracji za 2010 r. oświadczyła, iż całość środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania o powierzchni 68,60 m² za cenę 58.000 zł, które stanowiło przedmiot nabycia spadku po matce Wnioskodawczyni przeznaczyła na zakup lokalu mieszkalnego o pow. 62,70 m² za kwotę 84.000 zł, tym samym środki pochodzące ze sprzedaży ww. mieszkania weszły w skład majątku wspólnego.

Małżonkowie na zakupioną nieruchomość od dnia jej nabycia do dnia dzisiejszego dokonali nakładów w wysokości 37.500 zł.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, iż Wnioskodawczyni w następstwie działu spadku po matce na mocy postanowienia z dnia 26 marca 2010 r. (prawomocnego z dniem

17 kwietnia 2010 r.) nabyła całość masy spadkowej co przewyższyło przysługujący jej na mocy postanowienia o stwierdzenie nabycia spadku z dnia 19 lutego 2010 r. (prawomocny z dniem 12 marca 2010 r.) udział w spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy istnieje obowiązek podatkowy Wnioskodawczyni z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 28 grudnia 2010 r. przedmiotu spadku nabytego w 2004 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponieważ spadkodawczyni zmarła przed 1 stycznia 2007 r., przy sprzedaży odziedziczonej po niej nieruchomości spadkobierczyni (Zainteresowana) korzysta z całkowitego zwolnienia z PIT, niezależnie od tego, kiedy taką nieruchomość sprzeda.

W przypadku bowiem zbycia nieruchomości, które zostały do 1 stycznia 2007 r., nabyte tytułem spadku lub darowizny, przychód z takiego zbycia podlega w całości zwolnieniu z podatku dochodowego. Powyższe wynika z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ustawy o PIT (w brzmieniu jaki ustawa ta miała do końca 2006 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla zastosowania właściwych zasad opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości jak i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że postanowieniem częściowym z dnia 19 lutego 2010 r. o stwierdzenie nabycia spadku i działu spadku po spadkodawcach sąd rejonowy stwierdził, iż spadek po matce Zainteresowanej zmarłej dnia 27 marca 2004 r. na podstawie ustawy nabyli Wnioskodawczyni oraz dwoje innych spadkobierców po 1/3 części.

Następnie postanowieniem z dnia 26 marca 2010 r. sąd rejonowy w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku i dział spadku po spadkodawcach dokonał działu po matce Wnioskodawczyni w ten sposób, że zniesiono współwłasność nieruchomości stanowiącej spadek po spadkodawczyni obejmujący własność nieruchomości lokalowej o powierzchni 68,6 m² w ten sposób, iż nieruchomość przyznano na własność Zainteresowanej.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z instytucją działu spadku mamy zaś do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia praw do spadku sąd nie określa składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku, uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku udział w nieruchomości się zwiększa, tj. przekracza udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o która zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku. Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni przedmiotową nieruchomość nabyła w następujących datach i w następujący sposób:

* w 2004 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po zmarłej matce,

* w dniu 26 marca 2010 r., w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział nabyty w drodze spadku po matce.

Zatem w odniesieniu do kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w drodze spadku po zmarłej matce należy stwierdzić, iż kwota ta nie podlega opodatkowaniu, bowiem sprzedaż w tej części nie stanowi dla Niej źródła przychodu, z uwagi na upływ pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Natomiast w odniesieniu do opodatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w drodze działu spadku, w 2010 r. w części przekraczającej udział nabyty po matce w drodze spadku - zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e).

Jednakże, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z postanowień art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż sprzedaż w dniu 28 grudnia 2010 r. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynięw drodze działu spadku, w 2010 r. podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Jednakże w przypadku wystąpienia warunków uprawniających Zainteresowaną do skorzystania ze zwolnieniao którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, tzn. jeśli dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży przedmiotowego udziału zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później jednak niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie - będzie miało miejsce zwolnienie z podatku.

W przedmiotowej sprawie zwolnienie, o którym mowa wyżej mogłoby mieć zastosowanie do części przychodu uzyskanego z zadatku otrzymanego w 2009 r. odpowiadającego udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w drodze działu spadku, w 2010 r.

Należy dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.