ILPB2/415-742/10-3/WS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2010 r. (data wpływu 14 czerwca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 września 2010 r. (data wpływu 9 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie umorzenia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej za wynagrodzeniem - jest prawidłowe.

W dniu 14 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie umorzenia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej za wynagrodzeniem oraz bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem w spółce komandytowo - akcyjnej (dalej "SKA"), którego akcje mogą zostać w przyszłości dobrowolnie umorzone.

Dobrowolne umorzenie posiadanych przez Zainteresowanego akcji może zostać przeprowadzone w trybie art. 359 oraz art. 360 Kodeksu spółek handlowych. W świetle tych przepisów, za zgodą wspólnika umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia. Umorzenie może być też przeprowadzone za wypłatą wynagrodzenia, jednak w tym przypadku wartość wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia będzie niższa od rynkowej wartości umarzanych akcji.

Proces umarzania należących do Wnioskodawcy akcji w Spółkach może zbiec się w czasie z przystąpieniem do Spółki osoby prawnej z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej, w której Wnioskodawca posiadać będzie znaczny pakiet udziałów oraz funduszu inwestycyjnego zamkniętego działającego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, w którym Zainteresowany posiadać będzie wraz z małżonką, bezpośrednio lub pośrednio znaczny pakiet certyfikatów inwestycyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pierwsze pytanie przedstawione we wniosku, natomiast w zakresie odpowiedzi na drugie pytanie w dniu 13 września 2009 r. wydano interpretację indywidualną nr ILPB2/415-743/10-4/WS.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pierwszego pytania przedstawionego we wniosku - umorzenie akcji w Spółce za wynagrodzeniem spowoduje powstanie dochodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.), w wysokości różnicy pomiędzy faktycznie otrzymanym wynagrodzeniem a kosztem nabycia umarzanych akcji, który ustalony będzie jako historyczne wydatki na objęcie udziałów Spółki przekształconej i spółki przez nią przejętej.

Do ustalenia dochodu z umorzenia akcji w Spółce nie znajdą zastosowania przepisy art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. dotyczące opodatkowania udziału w zyskach osób prawnych. Spółka, jako spółka osobowa nie posiada bowiem osobowości prawnej.

W tej sytuacji należy przede wszystkim ustalić, do której z kategorii źródeł przychodów kwalifikuje się zbycie akcji w Spółce.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538) akcje są zaliczane do papierów wartościowych. Nie ma przy tym znaczenia, czy akcje dotyczą Spółki akcyjnej, czy też spółki komandytowo - akcyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy skoro akcje w Spółce, zarówno w doktrynie prawa cywilnego, jak i przytoczonych powyżej regulacji ustawy o obrocie papierami wartościowymi stanowią "papiery wartościowe" skutki podatkowe ich zbycia powinny być analizowane na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie zbycia papierów wartościowych.

Zgodnie zaś z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych uważane są za przychody z kapitałów pieniężnych. Art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi natomiast, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 omawianego przepisu dochodem jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Do ustalenia kwoty przychodu z tytułu umorzenia akcji w Spółce nie znajdą zdaniem Zainteresowanego, zastosowania przepisy art. 19 o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące szacowania ceny, do odpowiedniego stosowania których odsyła art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z literalnym brzmieniem art. 19 ust. 1 "przychodem z odpłatnego zbycia (...) jest (...) wartość wyrażona w cenie określonej w umowie (...)". Użyte w brzmieniu art. 19 ust. 1 określenie "cena" wskazuje jednoznacznie, że ustawodawca odnosi tę regulację do stosunków cywilnoprawnych pomiędzy podatnikami. Natomiast zbycie akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia stanowi autonomiczną instytucję prawa spółek prawa handlowego regulującą specyficzny stosunek prawny, tj. relacje pomiędzy akcjonariuszem a spółką. Nie bez znaczenia jest tu również fakt, że jakkolwiek na gruncie u.p.d.o.f. umorzenie akcji w spółce komandytowo - akcyjnej oraz umorzenie akcji w spółce akcyjnej kwalifikowane są jako odrębne źródła przychodów, jednak z punktu widzenia konstrukcji prawnej instytucji umorzenia jest to ta sama procedura, takie samo zdarzenie prawne. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, do umorzenia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce akcyjnej. Ustawodawca uwzględniając specyfikę instytucji jaką jest umorzenie akcji, nie przewiduje możliwości kwestionowania wartości wynagrodzenia umorzeniowego w odniesieniu do spółek kapitałowych (art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f. odsyła do art. 19 u.p.d.o.f. w odniesieniu do jednej tylko kategorii przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, tj. majątku likwidowanej spółki, co oznacza, że do pozostałych, w tym umorzenia akcji, art. 19 zastosowania nie ma). Stanowisko takie zostało również potwierdzone licznymi interpretacjami władz skarbowych w tym min.:

* interpretacją indywidualną wydaną dnia 9 września 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB2/415-423/09-2/AS,

* interpretacją indywidualną wydaną dnia 11 maja 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB2/415-161/09-4/JK,

* interpretacją indywidualną wydaną dnia 3 marca 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB2/415-33/09-3/MK.

W konsekwencji przyjąć trzeba, że przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zastosowania do umorzenia akcji w Spółce. Tym samym przychodem z umorzenia akcji Spółki będzie kwota wynagrodzenia należnego akcjonariuszowi na podstawie umowy ze Spółką, a fakt, że wynagrodzenie to może być istotnie niższe od wartości rynkowej umarzanych akcji nie będzie wpływać na ustalenie tego przychodu.

Kosztem uzyskania przychodu ze zbycia akcji Spółki w celu umorzenia będą, zgodnie z art. 23 ust. 38, wydatki na ich objęcie. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, umarzane akcje objęte zostały w wyniku przekształcenia spółki jawnej, której Wnioskodawca był wspólnikiem. Tym samym, wydatkami na objęcie akcji Spółki będą, w przypadku Wnioskodawcy, historyczne wydatki na objęcie udziałów w Spółce przekształconej oraz wkładów spółki przejętej przez Spółkę przekształconą. Jak to zostało wywiedzione powyżej umorzenie akcji w Spółce za wynagrodzeniem spowoduje powstanie dochodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości różnicy pomiędzy kwotą faktycznie otrzymanego wynagrodzenia a kosztem objęcia umarzanych akcji. Gdyby wypłacone Wnioskodawcy wynagrodzenie ustalone zostało na poziomie równym lub niższym niż wydatki na objęcie umarzanych akcji, dochód do opodatkowania nie wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane przez Zainteresowanego pisma organów podatkowych zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.