ILPB2/415-735/14-3/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez adwokata - przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych programu motywacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych programu motywacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka (dalej również jako Wnioskodawca) utworzona została w 1998 r. i należy do międzynarodowego koncernu samochodowego (dalej jako "Grupa" lub "Koncern"). Spółka zintegrowana jest w koncernie w strukturach marki (dalej jako "Marka") - która jest jedną z dwunastu marek koncernu.

Sam Wnioskodawca zajmuje się produkcją podzespołów do pojazdów w postaci silników wysokoprężnych.

Spółka zamierza uruchomić program (dalej jako "Program") skierowany do osób zatrudnionych przez Spółkę (dalej jako "Uczestnicy").

Uczestnictwo w programie będzie dobrowolne.

W ramach Programu - na mocy zawartej z Uczestnikami pisemnej umowy cywilnoprawnej o pochodne instrumenty finansowe (dalej jako "Umowa") - nastąpi kreacja pochodnego instrumentu finansowego (dalej jako "PIF"), zwanego na potrzeby programu Jednostką Certyfikowaną (dalej też "JC lub "Jednostka").

Jednostka Certyfikowana będzie warunkowym prawem majątkowym niezbywalnym, które zostanie wykonane w przyszłości (w określonym w Umowie terminie) przez rozliczenie pieniężne, a jego cena zależeć będzie pośrednio od wartości wskaźników finansowych (instrumentów bazowych).

Zgodnie z brzmieniem Umowy i na jej podstawie, każdemu Uczestnikowi zostanie przyznana - z góry określona w Umowie - ilość JC.

Każda jednostka odzwierciedlać będzie warunkowe prawo Uczestnika Programu do otrzymania w przyszłości, w z góry określonym w Umowie terminie (przypadającym w roku następnym po roku, w którym zawarta została Umowa - "Dzień Realizacji"), kwoty pieniężnej (dalej jako "Kwota Rozliczenia").

Kwota Rozliczenia w Dniu Realizacji będzie obliczana według następującej formuły (algorytmu): Iloczyn liczby Jednostek (Jc), określonej dla nich z góry wartości nominalnej (Wn) oraz mnożnika w postaci instrumentu bazowego (Ib).

Kwota Rozliczenia = Jc x Wn x lb

Wartość nominalna Jednostek (Wn) określona w dniu kreacji nie przedstawia wartości rynkowej. Wartości tej w ogóle nie da się bowiem określić, gdyż w dniu zawarcia umowy (dniu kreacji) nie jest znany jeszcze instrument bazowy. W konsekwencji nie jest znana Kwota Rozliczenia.

Instrument bazowy - dalej także jako "instrument bazowy" lub "wskaźnik UB" - będzie odpowiadać stosunkowi:

1. średniej arytmetycznej wyników operacyjnych marki (grupy spółek zrzeszonych pod jedną marką) za ostatnie dwa lata poprzedzające Dzień Realizacji publikowanych w sprawozdaniach rocznych koncernu AG skorygowanego o ewentualne wyrównania oraz przypadającą na markę część wyniku operacyjnego grupy w Chinach;

do

2. wyniku roku bazowego.

Ponieważ Celem Programu jest motywacja Uczestników do działania na rzecz wzrostu całej Grupy, ze szczególnym uwzględnieniem Marki (nie tylko Spółki, a całej ich grupy zrzeszonej pod jedną marką) wartość Jednostek (Kwota Rozliczenia) kalkulowana będzie m.in. o wartość wyniku operacyjnego marki.

Program będzie się składał z czterech etapów:

1. Etap wstępny - obejmuje ogłoszenie regulaminu, zaproszenie oraz przyjmowanie zgłoszeń do uczestnictwa w programie;

2. Kreacja PIF - na tym etapie zawarte zostaną umowy indywidualne, na podstawie których dojedzie do kreacji JC;

3. Okres Przetrzymania - okres pomiędzy kreacją PIF, a momentem realizacji praw z PIF ("Dzień Rozliczenia") - w tym czasie JC nie mogą być zbyte, spieniężone (prawa z JC nie mogą zostać zrealizowane przed czasem);

4. Dzień Rozliczenia - dzień, w którym Uczestnicy będą mogli żądać od Spółki realizacji praw z JC. tj. wypłaty określonej kwoty pieniężnej (w Dniu Rozliczenia znana będzie już wartość wskaźnika UB).

Główne założenia Programu:

1. Uczestnikami będą mogli być jedynie pracownicy, do których skierowane zostanie zaproszenie do Uczestnictwa w Programie. W zaproszeniu skierowanym do tych osób oznaczona będzie data, do której będą mogły one zgłosić swoją wolę uczestnictwa w Programie, jak również termin, w którym zawarta zostanie z nimi Umowa JC, a także Dzień Realizacji.

2. Uczestnictwo w Programie będzie całkowicie dobrowolne. Nabycie JC nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych - Jednostki kreowane na podstawie Umów nie przedstawiają żadnej wartości rynkowej (w dacie kreacji nie jest znany jeszcze wskaźnik UB, od którego zależy Kwota Rozliczenia ewentualnie należna w Dniu Realizacji). Uczestnicy uiszczają jedynie opłatę wstępną (manipulacyjną) za możliwość uczestnictwa w Programie w wysokości od 1 zł do kilku - kilkunastu złotych za możliwość przystąpienia do Programu.

3. W dniu zawarcia Umów JC Spółka nie będzie miała jeszcze informacji o wysokości wskaźnika UB, w związku z czym nie będzie miała możliwości ustalenia żadnej realnej wartości rynkowej JC nie będzie znana bowiem wartość jaki jednostki te będą miały w Dniu Rozliczenia.

4. Każdemu Uczestnikowi przysługiwać będzie określona w indywidualnej, zawieranej z nim cywilnoprawnej Umowie liczba JC.

5. Dopiero po upływie wskazanego w Umowie terminu (Dzień Rozliczenia) Uczestnikom - niezależnie od tego czy nadal będą pozostawać w stosunku pracy ze Spółką - przysługiwać będzie roszczenie wobec Spółki o wypłatę kwoty pieniężnej z tytułu realizacji praw z JC.

6. JC będzie prawem warunkowym, niezbywalnym i niepodzielnym. Do Dnia Rozliczenia wykluczone jest także żądanie realizacji Praw z niej wynikających.

7. Fakt przystąpienia do Programu nie daje Uczestnikom żadnych natychmiastowych ani pewnych korzyści - gdyż ewentualna wypłata kwoty z tytułu rozliczenia pieniężnego uzależniona jest od osiągnięcia przez markę wskaźnika UB (i jego wysokości).

8. Stosunek prawny łączący Strony powstanie na podstawie osobnych Umów cywilnoprawnych, a Uczestnik nie straci prawa do realizacji JC w razie ustania stosunku pracy z jakiejkolwiek przyczyny przed Dniem Rozliczenia (upływ terminu na jaki zawarta została umowa o pracę, wypowiedzenie umowy o pracę czy rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia nie spowodują utraty praw z JC).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy ewentualne przysporzenie majątkowe po stronie Uczestników Programu z tytułu realizacji praw wynikających z wykreowanych na podstawie zawartych z Uczestnikami umów cywilnoprawnych o pochodne instrumenty finansowe (Jednostek certyfikowanych) powinno być na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, który to powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, tj. z chwilą otrzymania wypłaty określonej kwoty pieniężnej.

2. Czy w związku z realizacją praw wynikających z przyznanych Uczestnikom Programu jednostek certyfikowanych jako pochodnych Instrumentów finansowych na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

3. Czy przyznanie Uczestnikom Programu na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych o pochodne instrumenty finansowe (Jednostek certyfikowanych) skutkuje powstaniem po stronie Uczestników Programu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby skarbowej w Poznaniu informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytania nr 1 i nr 3 w dniu 1 października 2014 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia nr ILPB2/415-735/14-2/JK, ILPB2/415-735/14-4/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania nr 2 - uwzględniając, że odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca i mając na względzie brzmienie powołanych poniżej przepisów należy stwierdzić, że skoro dochód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych zakwalifikować należy do źródła dochodów jakim są kapitały pieniężne na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ww. Ustawy, ani w momencie zawarcia Umowy JC, ani też w momencie realizacji praw z nich wynikających.

Na Spółce nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z realizacji praw wynikających z jednostek certyfikowanych, a Spółka zobowiązana będzie przesłać Uczestnikowi programu oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imienne informacje, o których mowa w art. 39 ust. 3 ustawy o PIT - sporządzone na formularzu PIT-8C.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 oparte jest na interpretacji następujących przepisów:

a. art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926)

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym i terminie organowi podatkowemu.

b. art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

c. art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

d. art. 30b ust. 6 Ustawy o PIT:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i obliczyć należny podatek dochodowy.

e. art. 31 Ustawy o PIT:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

f. art. 38 ust. 1 Ustawy o PIT:

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

g. art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT:

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku, gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym. sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z wypłatami z tytułu realizacji JC, jako że jest to przychód z kapitałów pieniężnych na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Płatnikiem w rozumieniu art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa jest podmiot (osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), która na podstawie przepisów prawa podatkowego zobowiązana jest do:

* obliczania,

* pobierania,

* wpłacania,

podatku, zaliczki lub raty.

Na gruncie ustawy o PIT (art. 31 ust. 1) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Ww. podmioty zobowiązane są do przekazywania pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki.

Powołane powyżej przepisy wskazują, że (w rozumieniu Ustawy o PIT) obowiązek płatnika w stosunku do danego podmiotu związany jest z faktem wypłacania mu świadczeń pieniężnych za wykonaną na jego rzecz pracę, co nie ma miejsca w przedmiotowym stanie faktycznym.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić program, skierowany wprawdzie do pracowników Spółki, będący jednak programem kreowanym na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Założeniem programu będzie przyznanie jego Uczestnikom pochodnych instrumentów finansowych (JC), które implementują prawo do żądania przez Uczestników w przyszłości wypłaty, w wysokości zależnej od wartości instrumentu bazowego jakim jest wskaźnik UB.

Należy zauważyć, że wprowadzony zostanie Regulamin Programu, odrębny od regulaminu pracy czy Regulaminu Wynagradzania określający jego warunki i główne założenia.

Dodatkowo Strony zawierać będą umowy cywilnoprawne o pochodny instrument finansowy, na podstawie których dojdzie do kreacji niezależnego warunkowego prawa majątkowego w postaci JC, a w Umowie (niezależnie od umowy o pracę ustalone będą wzajemne prawa i obowiązki Stron).

Zgodnie z programem w ściśle określonym terminie w przyszłości (w Dniu Rozliczenia) Uczestnikom Programu będzie przysługiwało roszczenie wobec Spółki o wypłatę Kwoty Rozliczenia. Jej wysokość będzie uzależniona od wartości wskaźnika UB (który stanowi instrument bazowy dla pochodnego instrumentu finansowego jakim jest JC).

Pomimo, że Program skierowany jest do osób, będących w stosunku pracy z Wnioskodawcą, należy zaznaczyć, że dla wypłaty Kwoty Rozliczenia (realizacji praw z JC) nie ma znaczenia, czy Strony także na Dzień Rozliczenia nadal pozostawać będą w stosunku pracy-roszczenia wynikające ze stosunku cywilnoprawnego pozostają aktualne, nawet gdy strony rozwiążą w Okresie Przetrzymania umowę o pracę.

Kwalifikacja dochodu z tytułu realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, oznacza, że na Spółce nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z realizacji praw wynikających z jednostek certyfikowanych.

Artykuł 30b ust. 6 wprowadza zasadę samoopodatkowania przez uprawnionych z tytułu realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych, co oznacza, że wyłącznie na Uczestnikach Programu spoczywać będzie obowiązek złożenia zeznania podatkowego oraz zapłaty podatku w odpowiedniej kwocie. Na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika w tym zakresie.

Niemniej jednak art. 39 ust. 3 Ustawy o PIT stanowi, że m.in. osoby prawne i ich jednostki organizacyjne są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 (tekst jedn.: także dochodu z realizacji PIF) sporządzone według ustalonego wzoru. Obowiązek sporządzenia powyższych informacji spoczywa na podmiotach, które wpłacają świadczenia stanowiące dla podatników dochody kapitałowe.

Skoro więc Spółka będzie Organizatorem Programu, na podstawie którego następuje kreacja pochodnych instrumentów finansowych i to ona będzie wypłacała Uczestnikom programu świadczenia związane z realizacją prawa z tych JC, oznacza to, że zgodnie z dyspozycją z art. 39 ust. 3 Ustawy o PIT Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia i przekazania Uczestnikom oraz Urzędom Skarbowym stosowną informację.

Informacja ta powinna zostać złożona (według stanu na dzień złożenia wniosku) na formularzu PIT-8C - informacja o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych, podstawą prawną dla którego jest art. 39 ust. 3 Ustawy o PIT, jako że jest to jedyny właściwy formularz dla informacji o przychodach uzyskanych z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych.

Dodatkowo należy zauważyć, że obowiązek wynikający z art. 39 ust. 3 ustawy o PIT jest niezależny od obowiązków Spółki wynikających z innych stosunków prawnych, łączących ją z podatnikiem. Oznacza to, że skoro z Uczestnikami Programu oprócz przedmiotowego stosunku cywilnoprawnego łączy ją też stosunek pracy, Uczestnicy Programu otrzymają od Spółki (jako od Organizatora Programu) informację o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 niezależnie od obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodów ze stosunku pracy i obowiązku sporządzenia przez płatnika informacji o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. w interpretacji;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 października 2013 r. IPPB2/415-564/13-2/AK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2013 r. IPPB/415-181/13-4/MK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 stycznia 2013 r. IPPBII/2/415-1413/12/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.