ILPB2/415-619/12/14-S/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Po 109/13 - stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2012 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie: 28 czerwca 2012 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 15 czerwca 2012 r. Pan złożył do Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Pismem z dnia 22 czerwca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego-działając na podstawie przepisów art. 170 § 1, art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w związku z § 2 pkt 1 oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - przekazał ww. wniosek do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił - w drodze ww. rozporządzenia - dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest - w związku z § 6 ww. rozporządzenia - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 oraz art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 19 września 2012 r. nr ILPB2/415-619/12-2/AJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Zainteresowanego do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, iż nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Pouczono również Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 września 2012 r. (skutecznie doręczono dnia 21 września 2012 r.).

W dniu 28 września 2012 r. na konto Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynęła brakująca kwota w wysokości 40 zł. Natomiast w dniu 1 października 2012 r. Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek w zakresie pozostałych braków formalnych (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 28 września 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Postanowieniem z dnia 21 grudnia 2011 r. sąd rejonowy ustanowił na nieruchomości (działki wchodzące w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego) stanowiącej Jego własność, prawo bezterminowej odpłatnej służebności przesyłu magistrali wodociągowej na rzecz spółki akcyjnej. Z tego tytułu spółka została zobowiązana do zapłaty na rzecz Zainteresowanego jednorazowego wynagrodzenia w kwocie 189.223,00 zł. Wynagrodzenie zostało zapłacone w dniu 10 lutego 2012 r.

Nadto, na podstawie porozumienia z dnia 24 kwietnia 2012 r. ww. spółka zobowiązała się również do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy odszkodowania w wysokości 80.000 zł z tytułu bezumownego korzystania przez okres 10 lat z ww. działek (wchodzących w skład prowadzonego przez Niego gospodarstwa rolnego) związanego z lokalizacją na nieruchomości magistrali wodociągowej fi 1200 mm.

W trakcie pertraktacji ugodowych spółka oświadczyła, iż w porozumieniu jest zobowiązana umieścić zapis o konieczności złożenia przez nią informacji o przychodach PIT-8C. Odszkodowanie zostało wypłacone w dniu 30 maja 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca jest zobowiązany jako rolnik prowadzący gospodarstwo rolne do zapłaty podatku dochodowego i złożenia deklaracji podatkowej za otrzymane przez Niego od spółki jednorazowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy oraz za otrzymane przez Niego od spółki odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania przez okres 10 lat z gruntów wchodzących w skład Jego gospodarstwa rolnego, związanego z lokalizacją na nieruchomości magistrali wodociągowej fi 1200 mm wraz ze strefą ochronną.

2. Czy w tej sytuacji zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d,o.f., może mieć zastosowanie w przypadku ustanawiania służebności przesyłu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl posiadanych przez Niego wykładni przepisów w obu przypadkach jest On zwolniony od podatku dochodowego albowiem zarówno otrzymane przez Niego wynagrodzenie jak i odszkodowanie zostało wypłacone za prowadzenie na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego przez podmiot uprawniony inwestycji w postaci magistrali wodociągowej.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., zwolnione są od podatku odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu:

#8210; w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.).

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - dalej k.c., wyróżniają trzy rodzaje służebności - służebności gruntowe (art. 295 k.c.), służebności osobiste (art. 296-305 - c.) oraz służebność przesyłu (art. 305 (1) - art. 305 (4) k.c.).

Zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 może mieć zastosowanie w przypadku ustanowienia służebności przesyłu, gdyż służebność przesyłu stanowi w istocie rodzaj służebności.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowany powołuje się na:

* wyrok NSA z dnia 29 września 2011 r., II FSK 654/10,

* wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 5 października 2011 r. I SA/Bk 259/11.

Możliwości skorzystania ze zwolnienia nie wyłącza również w przedstawionej sytuacji okoliczność, że wyrokiem sądu przyznane zostało "wynagrodzenie", zaś w art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. mowa jest o "odszkodowaniu".

Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca powołuje się na wyrok WSA w Szczecinie z dnia 21 października 2009 r. I SA/Sz 463/09 oraz wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2011 r., II FSK 88/10.

W dniu 9 października 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB2/415-619/12-4/AJ, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2012 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego jest nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej wskazano, że wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu ustanowienia służebności przesyłu oraz świadczenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu jako przychód "z innych źródeł", o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy je wykazać w zeznaniu rocznym za rok podatkowy, w którym zostało otrzymane, tj. za rok 2012.

Pismem z 24 października 2012 r. Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2012 r. nr ILPB2/415-619/12-4/AJ. W wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 22 listopada 2012 r. nr ILPB2/415W-111/12-2/JWP).

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 11 stycznia 2013 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 6 lutego 2013 r. nr ILPB2/4160-3/13-2/JWP.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydał wyrok w dniu 17 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Po 109/13, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Jak zauważył Sąd, od dnia 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, możliwe jest jedynie ustanowienie służebności przesyłu, która stanowi odmianę służebności gruntowej.

W ocenie Sądu, także nazwanie odpłatności, której może żądać właściciel nieruchomości za ustanowienie służebności przesyłu, wynagrodzeniem, a nie odszkodowaniem, nie zmienia charakteru odszkodowawczego tych należności, nie może zatem prowadzić do pozbawienie właściciela gruntów, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, prawa do zwolnienia podatkowego otrzymanego z tego tytułu świadczenia pieniężnego.

Przedstawione wyżej powody, zadaniem Sądu, uzasadniają twierdzenie, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza przepis prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez jego błędna wykładnię.

Pismem z dnia 2 lipca 2013 r. nr ILRP-007-138/13-2/EŚ Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Natomiast pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. nr ILRP-007-81/14-1/EŚ cofnięto skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Postanowieniem z dnia 29 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2562/13 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie umorzył postępowanie kasacyjne.

Dnia 16 czerwca 2014 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 109/13 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Po 109/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W wyżej wymienionym wyroku skład orzekający wskazał, że spór w rozpoznawanej sprawie skoncentrował się wokół interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulującego kwestię zwolnienia od opodatkowania, a konkretnie czy zwolnienie to obejmuje jednorazowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu oraz odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości opisane we wniosku przez Stronę skarżącą, czy jak twierdzi organ w zaskarżonej interpretacji zwolnienie to nie znajdzie zastosowania w opisanym we wniosku stanie faktycznym.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej jako u.p.d.o.f.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl jednak przepisu 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

#8210; w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Przepis ten został dodany do u.p.d.o.f. przez art. 1 pkt 7 lit. a tiret siódme ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 263, poz. 2619).

Dodatkowo w tym miejscu należy wskazać na regulacje prawne, w tym art. 3054 k.c., dotyczące służebności przesyłu, które zostały wprowadzone do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r., ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 116, poz. 731).

Istotą służebności przesyłu jest obciążenie nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 k.c., prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w ograniczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Służebność przesyłu jako ograniczone prawo rzeczowe, staje się składnikiem przedsiębiorstwa w rozumieniu podmiotowym (art. 551 k.c.).

Ponadto służebność przesyłu jako szczególny rodzaj służebności gruntowej może być przedmiotem zasiedzenia. Wskazane wyżej cechy istotne służebności przesyłu, jakkolwiek różniące się w pewnym zakresie od służebności gruntowych pozwalają na stwierdzenie, że stanowią one w istocie odmianę służebności gruntowych i ze względu na swoją konstrukcję służą w korzystaniu przez przedsiębiorców z cudzej nieruchomości w celu wybudowania i eksploatacji urządzeń przesyłowych.

Odnosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy - za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu I SA/Po 109/13 - podzielić stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę, że przewidziana bowiem w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a u.p.d.o.f. ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej.

W przypadku dotyczącym możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. do służebności przesyłu należy nie tylko opierać się na wykładni literalnej tego przepisu, ale odwołać się do wykładni historycznej, celowościowej oraz systemowej zewnętrznej.

Ponadto należy przyjąć za składem orzekającym, że wypłacane wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie różni się w istocie od wypłaty odszkodowania za ustanowienie służebności gruntowej.

Pojęcie odszkodowania odniesiono w art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f do trzech różnych sytuacji opisanych w punktach a, b i c tego przepisu.

W punkcie a) ustawodawca nazwał odszkodowaniem ekwiwalent pieniężny za "ustanowienie służebności gruntowej". Przepisy Kodeksu cywilnego nie regulują bliżej tej kwestii, oprócz wskazania, że służebność gruntowa może być odpłatna lub nieodpłatna. Nie zostało więc nazwane przez ustawodawcę to świadczenie wypłacane przez właściciela nieruchomości władnącej na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Skoro świadczenie nazwane w u.p.d.o.f. odszkodowaniem ma być wypłacone "na podstawie wyroków sądowych" i zawartych umów (ugód) to uznać należy, że zarówno w wyroku, a także w umowie zawartej przez osobę fizyczną z przedsiębiorą, realizującym inwestycję liniową takie świadczenie może być nazwane w różny sposób, np. jako ekwiwalent, wynagrodzenie, odszkodowanie, zapłata, należność itp. Niezależnie od sposobu nazwania w postanowieniu, czy w porozumieniu, o których mowa w stanie faktycznym, świadczenia pieniężnego otrzymanego przez skarżącego, przy zwolnieniu podatkowym, fundamentalne znaczenie ma materialna istota tego świadczenia i cel jaki ma spełniać. W analizowanej sprawie oba świadczenia miały charakter odszkodowawczy. Pod pojęciem odszkodowania (nazwanego w wyroku sądowym "jednorazowym wynagrodzeniem") wypłaconego z tytułu ustanowienia prawa bezterminowej odpłatnej służebności przesyłu magistrali wodociągowej na rzecz spółki akcyjnej, rozumieć należy świadczenie pieniężne (wynagrodzenie) otrzymane przez osobę fizyczną będącą posiadaczem gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, stanowiące odszkodowanie, czyli rekompensatę (ekwiwalent) za ograniczenie swojego prawa własności takich gruntów na rzecz przedsiębiorcy realizującego omawianą inwestycję liniową. Wynagrodzenie - za wykładnią Sądu - stanowi odszkodowanie (ustalane szacunkowo "z góry") za szkody, jakie poniesie posiadacz gruntów rolnych wskutek realizacji takiej inwestycji, w szczególności za utracone korzyści (lucrum cessans).

W konsekwencji - mając na uwadze art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nakładający na Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu obowiązek uwzględnienia oceny prawnej poczynionej przez Sąd w wyroku z dnia 17 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Po 109/13 - stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenia omówione w stanie faktycznym korzystają ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wyjaśnić należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią natomiast materialnego prawa podatkowego, a w konsekwencji orzeczenia te nie mogą stanowić podstawy do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.