ILPB2/415-60/13-4/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2013 r. (data wpływu 22 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów nabytych w drodze spadku - jest prawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów nabytych w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 1 grudnia 2007 r. zmarła W, a zgodnie z postanowieniem Sądu Okręgowego Wydział Cywilny - Odwoławczy z dnia 10 czerwca 2009 r., spadek po niej na podstawie ustawy nabyło dwoje dzieci brata spadkodawczyni (w tym wnioskująca o wydanie interpretacji) w udziałach wynoszących po 1/2 część każde z nich.

W skład spadku po W. (zgodnie z zeznaniem podatkowym o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3 wchodziły m.in. 42 (czterdzieści dwa) udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o wartości 21.000,00 zł (wartość została przyjęta w oparciu o wartość nominalną udziałów wynikającą z wpisów w rejestrze przedsiębiorców KRS Spółki w odniesieniu do kapitału zakładowego Spółki).

Łączna wartość spadku nabytego po W. wynosiła 869.212,00 zł.

Decyzją z dnia 23 października 2009 r. Naczelnik US ustalił wysokość podatku od spadków i darowizn (przy ustaleniu wartości udziału spadkowego wynoszącego 1/2 część na kwotę 434.606,00 zł, a czystej wartości udziału w spadku na kwotę 433.573,00 zł oraz przy zaliczeniu nabywcy do II grupy podatkowej) na kwotę 50.333,00 zł.

Należny podatek z tytułu nabycia praw majątkowych dziedziczeniem po W. został zapłacony.

Umową z dnia 18 września 2012 r. sprzedane zostały przez spadkobierców wszystkie czterdzieści dwa (42) udziały w spółce z o.o. za cenę w kwocie 683.117,40 zł.

Jako uprawnionej w udziale wynoszącym 1/2 część we wspólności sprzedanych udziałów Wnioskodawczyni przypadła kwota w wysokości 341.558,70 zł - a więc połowa uzyskanej ceny.

Przy sprzedaży udziałów w Spółce nie powstał żaden koszt uzyskania przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, natomiast dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Z kolei w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c), a w szczególności - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6a u.p.d.o.f. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Zasady opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje art. 30b ust. 1 i 2 pkt 4 u.p.d.o.f., zgodnie z którymi od dochodów uzyskanych z (...) odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną (...) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu, którym jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Z przytoczonych przepisów wynika, iż nie ma podstaw, aby - w szczególności - zapłaconego podatku od spadku w części odpowiadającej udziałowi we wspólności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, traktować jako kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 30b ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.f.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 u.p.d.o.f. wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny - w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Ze względu na to, iż przysługujący Wnioskodawczyni - jako spadkobierczyni - udział wynoszący 1/2 we wspólności udziałów w Spółce stanowił jedynie jeden z kilku składników masy spadkowej, ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych korzystała będzie ta część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce, która odpowiada kwocie zapłaconego podatku od spadku w części odpowiadającej nabytym udziałom. A zatem będzie to kwota 1.218,93 zł - jako ta część (proporcjonalna) podatku od spadku naliczonego od całego udziału w masie spadkowej nabytego przez Wnioskodawczynię (tekst jedn.: od kwoty 50.333,00 zł), która odpowiada stosunkowi wartości udziału we wspólności udziałów w spółce (1/2 z 21.000,00 zł, a więc 10.500,00 zł) do wartości czystej udziału nabytego przez Zainteresowaną w całej masie spadkowej (433.573,00 zł).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Natomiast zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a wyżej wymienionej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jako dziecko brata spadkodawczyni nabyła w drodze dziedziczenia spadek w wysokości 1/2 części.

W skład spadku wchodziły m.in. 42 udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o wartości 21.000,00 zł Łączna wartość spadku nabytego po spadkodawczyni wynosiła 869.212,00 zł. Wskazano również, że podatek od spadków i darowizn został zapłacony.

Natomiast z przedstawionych pytań i opisu stanu faktycznego wynika, że kwestią budzącą wątpliwości Wnioskodawczyni jest zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia udziałów otrzymanych w drodze spadku w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem takim jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 (art. 30b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów, określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem określonych w art. 23 tej ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 12 do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się podatku od spadów i darowizn.

W związku z powyższym należy zaznaczyć, że w przypadku nabycia papierów wartościowych w drodze spadku, nie występuje koszt nabycia tych papierów, ponieważ nie zostały poniesione żadne wydatki na ich nabycie. Kosztem nabycia papierów wartościowych nie będzie również podatek od spadków i darowizn, gdyż wyklucza to art. 23 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny - w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Tym samym część uzyskanego przez Wnioskodawczynię dochodu ze sprzedaży udziałów w spółce z o.o., proporcjonalnie do części przypadającej na udział spadkowy udziałów spółki z o.o. w spadku, podlega zwolnieniu z opodatkowania na mocy powołanego art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy.

Aby obliczyć wartość dochodu zwolnionego z opodatkowania należy obliczyć wartość zapłaconego podatku spadkowego w części przypadającej na sprzedane udziały w spółce z o.o.

W pierwszej kolejności należy zatem ustalić udział procentowy przypadający na nabyte w drodze spadku udziały w Spółce z o.o. do całości majątku spadkowego (z wniosku wynika bowiem, że w skład spadku oprócz sprzedanych akcji wchodziły również inne składniki majątku). Następnie należy ustalić wysokość podatku przypadającego na wszystkie nabyte w drodze spadku udziały i od tak wyliczonej wartości podatku od nabycia udziałów w spółce z o.o. należy wyliczyć udział przypadający na Wnioskodawczynię.

Stosownie do powyższego o wyliczoną kwotę zapłaconego podatku od spadku, przypadającą na nabyte przez Wnioskodawczynię w drodze spadku udziały w spółce z o.o., można pomniejszyć dochód uzyskany ze zbycia udziałów w spółce z o.o. otrzymanych w drodze spadku. Podstawą opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych będzie zatem uzyskany ze sprzedaży dochód po pomniejszeniu go o dochód zwolniony z opodatkowania, czyli o kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w części przypadającej Wnioskodawczyni na nabyte w drodze spadku udziały w spółce z o.o. (wyliczoną we wskazany wyżej sposób).

Uzyskany przez Wnioskodawczynię dochód z tytułu zbycia udziałów będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym i powinien być wykazany w odrębnym zeznaniu rocznym o wysokości uzyskanego dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-38). Stosownie bowiem do regulacji art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów uzyskanych m.in. z odpłatnego zbycia udziałów nie łączy się z innymi dochodami opodatkowanymi według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 oraz na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy.

Reasumując, należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni o wyliczoną kwotę zapłaconego podatku od spadku w części przypadającej na nabyte w drodze spadku udziały w spółce z o.o., może pomniejszyć dochód uzyskany ze zbycia udziałów w spółce z o.o. otrzymanych w drodze spadku.

Jednocześnie organ podatkowy zauważa, że przedmiotowa interpretacja potwierdza co do zasady prawidłowość wskazanego przez Wnioskodawczynię we własnym stanowisku sposobu ustalenia udziału procentowego przypadającego na nabyte w drodze spadku udziały w spółce z o.o. Przedmiotem interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego nie może być zaś dokonywanie oceny danych liczbowych (rozliczeń) zawartych we wniosku o wydanie takiej interpretacji. Rozstrzygnięcie w zakresie konkretnych kwot stanowiących podstawę opodatkowania zgodnie z treścią art. 21 § 3-4 ustawy - Ordynacja podatkowa może być zawarte jedynie w decyzji podatkowej, która jest wydawana po przeprowadzeniu postępowania podatkowego uregulowanego w przepisach zawartych w dziale IV tej ustawy, które to przepisy zgodnie z treścią art. 14h tylko w części mają zastosowanie w postępowaniu w sprawie wydawania interpretacji (por. wyrok WSA w Warszawie z 10 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 270/10).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.