ILPB2/415-599/11-2/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe.

W dniu 16 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym, w związku z czym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca planuje nabyć udziały spółki kapitałowej prawa cypryjskiego (dalej: Spółka cypryjska). W związku z powyższym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do otrzymywania wypłat z zysku osiąganego przez Spółkę cypryjską, tj. prawo do otrzymania dywidend.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy obliczając należny podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej: PIT) od dywidendy wypłaconej przez Spółkę cypryjską Wnioskodawca może obniżyć polski podatek o podatek jaki może być nałożony na Cyprze, bez względu czy państwo cypryjskie faktycznie pobierze przedmiotowy podatek, w wyniku czego dywidenda otrzymywana przez Wnioskodawcę od Spółki cypryjskiej będzie faktycznie opodatkowana w Polsce podatkiem w wysokości 9%.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy określaniu wysokości PIT należnego w Polsce od otrzymanych dywidend ma On prawo odliczyć podatek wynoszący 10% od tych dywidend, jaki może być pobrany na Cyprze, niezależnie od tego czy podatek ten został faktycznie pobrany wobec czego dywidenda otrzymywana przez Wnioskodawcę od spółki cypryjskiej będzie faktycznie opodatkowana w Polsce podatkiem w wysokości 9%.

Osoby fizyczne stale zamieszkujące na terenie Polski podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, niezależnie od miejsca położenia źródeł przychodu (art. 3 ust. 1 ustawy o PIT).

Przepisy powyższe są stosowane z uwzględnieniem odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania których stroną jest Polska (art. 4a ustawy o PIT).

W opisanym stanie faktycznym kluczowe będą regulacje umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru sporządzonej 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523; dalej: UPO). Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 i 2, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednocześnie, dywidendy te mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, zgodnie z prawem tego państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę. W tej sytuacji jednak jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to wymierzony podatek nie może przekroczyć 10% kwoty brutto wypłaconych dywidend.

Przenosząc powyższe postanowienia na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że dywidendy wypłacane na rzecz Wnioskodawcy, udziałowca Spółki cypryjskiej, mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i na Cyprze. Stawka podatku na Cyprze nie może jednak przekroczyć 10%.

W związku z faktem, iż wypłacane dywidendy mogą być opodatkowane w obu Umawiających się Państwach konieczne jest wskazania jakie zasady unikania podwójnego opodatkowania wprowadza UPO.

Zgodnie z przepisami UPO:

* art. 24 ust. 1 lit. b) - jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami art. 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze,

* art. 24 ust. 3 - uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Szczególną uwagę należy zwrócić na kwestię podatku, jaki może zostać potrącony.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że odliczenie możliwe jest jedynie w sytuacji, gdy faktycznie doszło do zapłaty podatku PIT na Cyprze. Ponadto, należałoby stwierdzić, że odliczenie jest dopuszczalne jedynie w sytuacji gdy została pobrana maksymalna, 10% stawka podatku. Wskazuje na to regulacja dotycząca płatności kwoty z tytułu podatku z wyłączeniem ulg i zwolnień.

Stosując zasady wykładni opartej na założeniu racjonalnego prawodawcy należałoby stwierdzić, że wykładnia językowa polskiej UPO prowadzi do nieprawidłowych wniosków. Literalne brzmienie powołanych przepisów prowadziłoby bowiem do stwierdzenia, że część regulacji jest zbędna, a zakres przedmiotowy UPO w tym względzie wyjątkowo wąski. Obie te sytuacje stoją w opozycji do celu uniknięcia podwójnego opodatkowania stanowiącego istotę UPO.

W związku z powyższym należałoby zastosować wykładnię celowościową i zdefiniować znaczenie omówionych przepisów dla celów UPO.

UPO przewiduje możliwość powstania niejasności na gruncie wykładni zwrotów w językach narodowych Umawiających się Państw. Dlatego też, zgodnie z art. 30 UPO, w przypadku rozbieżności przy interpretacji, tekst angielski uważany jest za rozstrzygający. W związku z powyższym należy się w opisanej powyżej sytuacji odwołać do treści angielskiej art. 24 UPO.

Artykuł 24 ust. 1 lit. b).

"Where a resident of Poland derives income which, in accordance with the provisions of Articles 10,11 and 12 of this Agreement may be taxed in Cyprus, Poland shall allow as a deduction from the tax on the income of that resident an amount equal to the tax payable in Cyprus. Such deduction shall not, however, exceed that part of the tax, as computed before the deduction is given, which is appropriate to such income derived in Cyprus."

Artykuł 24 ust. 3:

"The tax payable in a Cotracting State mentioned in subparagraph (b) of paragraph 1 and paragraph 2 of this Article, shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concering tax reduction, exemption or other tax incentives granted under the laws of the Contracting State. For the purpose of paragraph 2 of Article 10 and paragraph 2 of Article 11, the amount of the tax shall be deemed to be 10% of the gross amount of dividend and interest and for the purpose of paragraph 2 of Article 12, the amount of tax shall be deemed to be 5% of the gross amount of royalties."

Łączna analiza powołanych powyżej fragmentów pozwala na odtworzenie całej normy prawnej dotyczącej tego czy Wnioskodawca w zaistniałym stanie faktycznym może odliczyć od podatku kwotę podatku zapłaconego czy kwotę podatku, który mógłby być zapłacony na Cyprze.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że na potrzeby wyliczenia podatku PIT należnego w Polsce należy brać pod uwagę wartość podatku jaki jest możliwy do pobrania na Cyprze, a nie wartość podatku rzeczywiście pobranego.

Stanowisko takie potwierdzają interpretacje indywidualne Ministra Finansów, w szczególności:

* interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 marca 2011 r. sygn. IPPB2/415-36/11-2/AK, w której organ podatkowy potwierdził, iż " Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko - cypryjskiej, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenia "tax payable" użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty".

* interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 listopada 2010 r. sygn. ILPB1/41-901/10-3/AP, w której organ podatkowy potwierdził, iż "Zgodnie z powyższym, zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób "Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa".

Reasumując, stwierdzić należy, że obliczając wysokość podatku należnego w Polsce, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od tego podatku kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim. Uprawnienie takie będzie przysługiwało Zainteresowanemu niezależnie od tego, czy podatek od dywidend zastał faktycznie zapłacony na Cyprze."

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia od podatku PIT w Polsce kwoty równej 10% dywidendy wypłacanej przez Spółkę cypryjską, a tym samym wobec podstawowej w Polsce stawki podatku dla dywidend w wysokości 19%, dywidenda otrzymywana przez Wnioskodawcę od spółki cypryjskiej będzie faktycznie opodatkowana w Polsce podatkiem w wysokości 9%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) zwanej dalej umową, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 10 ust. 2 ww. umowy, dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie "dywidendy", o którym mowa w umowie oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 umowy, uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. w rozumieniu artykułu 10 ust. 2 oraz artykułu 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Artykuł 24 ust. 1 lit. b) umowy, w wersji angielskiej, dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie "tax payable" użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu (należny do zapłaty). Natomiast angielskie wyrażenie "but for" użyte w kontekście art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć jako "gdyby nie", a nie jako "z wyjątkiem".

Zgodnie z powyższym, zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: "Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa".

Reasumując stwierdzić należy, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim. Uprawnienie takie będzie przysługiwało Zainteresowanemu niezależnie od tego, czy podatek od dywidend zostanie faktycznie zapłacony na Cyprze. Powyższe oznacza, że dywidenda uzyskiwana przez Zainteresowanego od spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru będzie podlegała w Polsce opodatkowaniu stawką zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 9%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.