ILPB2/415-49/09-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2009 r. (data wpływu 16 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 13 lipca 1995 r. rodzice Wnioskodawczyni zakupili od gminy miejskiej lokal mieszkalny. W dniu 22 stycznia 1999 r. otworzył się spadek po ojcu Zainteresowanej, a w dniu 24 listopada 2007 r. otworzył się spadek po matce Wnioskodawczyni. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2008 r. sąd rejonowy stwierdził, że spadek po ojcu Zainteresowanej zmarłym w dniu 22 stycznia 1999 r. na podstawie ustawy nabyli: żona oraz dwoje dzieci, tj. Wnioskodawczyni i Jej brat po 1/3 części każde z nich. W skład majątku spadkowego wchodziła 1/2 części rzeczonego lokalu. Tym samym postanowieniem sąd stwierdził, że spadek po matce Zainteresowanej zmarłej w dniu 24 listopada 2007 na podstawie ustawy nabyły dzieci, tj. Wnioskodawczyni i Jej brat po 1/2 części każde z nich. W skład majątku spadkowego po matce Zainteresowanej również wchodziły części samodzielnego ww. lokalu mieszkalnego. Podatek od spadku po ojcu został w całości zapłacony natomiast nabycie spadku po matce było zwolnione od opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. W rzeczonym lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały w okresach od 14 czerwca 1967 r. do 21 lutego 1989 r. oraz od 21 listopada 1989 r. do 4 lipca 1995 r. W okresie od 21 lutego 1989 r. do 21 listopada 1989 r. Zainteresowana zameldowana była na pobyt stały pod innym adresem. Obecnie również posiada inny adres zameldowania. W dniu 23 kwietnia 2008 r. Zainteresowana i Jej brat, będący właścicielami udziałów w rzeczonej nieruchomości lokalowej zawarli umowę przedwstępną sprzedaży mieszkania, w której strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży tej nieruchomości. W dniu 12 czerwca 2008 r. właściciele sprzedali przedmiotowy lokal mieszkalny. Od tej transakcji pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych. W części dotyczącej udziałów w lokalu odziedziczonych po ojcu Wnioskodawczyni nie powstało zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż od nabycia tej części do dnia jej zbycia minęło ponad 5 lat. W dniu 25 czerwca 2008 r. Zainteresowana złożyła do naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o spełnieniu warunku uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nabytych od dnia 1 stycznia 2007. W oświadczeniu tym Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 12 czerwca 2008 r. dokonała odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego oraz, że była w nim zameldowana na pobyt stały w okresach od 14 czerwca 1967 r. do 21 lutego 1989 r. oraz od 21 listopada 1989 r. do 4 lipca 1995 r. tj. przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedmiotowej sprawie stosownie do 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r. - przychód ze zbycia części lokalu mieszkalnego, w którym zbywca był zameldowany na pobyt stały na okres nie krótszy niż 12 miesięcy, jeśli okres ten nie poprzedzał bezpośrednio dnia zbycia - zwolniony jest z podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006, Nr 217, poz. 1588) do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z tym przepisem, do zbycia części rzeczonego lokalu mieszkalnego nabytej w spadku, z dniem otwarcia spadku (22 stycznia 1999 r.) po ojcu Wnioskodawczyni, stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2007 r.. Odnośnie sprzedaży tej części lokalu mieszkalnego należy zauważyć, że od dnia nabycia (22 stycznia 1999 r.) do dnia zbycia (12 czerwca 2008 r.) minęło więcej niż 5 lat zatem zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zbycie to nie stanowi źródła przychodu, dlatego też co do tej części obowiązek podatkowy nie powstał. Odnośnie zbycia pozostałej części lokalu nabytej w spadku po matce Wnioskodawczyni z dniem otwarcia spadku (24 listopada 2007 r.), zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zmianie niektórych innych ustaw, stosuje się zasady ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. Ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zmianie niektórych innych ustaw w art. 1 pkt 14 lit. a) tiret szóste wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowe zwolnienie przedmiotowe. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującym dla opisanego stanu faktycznego wolne od podatku dochodowego są przychody z odpłatnego zbycia:

Na gruncie polskiego prawa, w szczególności zaś prawa podatkowego, można mówić o prymacie wykładni językowej. Posługując się regułami tej wykładni, zważywszy na literalne brzmienie wskazanego przepisu, należy stwierdzić, że ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skorzysta podatnik, który był zameldowany na pobyt stały w zbywanym lokalu, ale nie wymagane jest by był to nieprzerwany okres liczony wstecz od dnia zbycia. Dla zastosowania zwolnienia wystarczy zameldowanie 12 miesięcy przed datą zbycia w dowolnym okresie. Z tego zwolnienia mogą korzystać podatnicy, którzy byli zameldowani w zbywanej nieruchomości także przed jej nabyciem. Do okresu tego należy również wliczać okres zameldowania podatnika przed 1 stycznia 2007 r. (data wprowadzenia zwolnienia nie ma tu znaczenia) (Interpretacja Ministerstwa Finansów z dnia 20 lutego 2008 r. DD2/033/0557/SKT/07/1682). W szczególności zgodnie z najważniejszą w prawie podatkowym wykładnią językową nie jest wymagane by okres zameldowania poprzedzał bezpośrednio dzień zbycia lokalu, zatem ze zwolnienia korzysta także podatnik, który w chwili zbycia lokalu nie był już w nim zameldowany, jeśli tylko może wykazać 12 miesięczny okres stałego zameldowania przypadający kiedykolwiek byle przypadał on przed dniem zbycia. Tak jest w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 listopad 2007 r. (sygn akt III SA/Wa 1387/07): "Okres zameldowania w nieruchomości nie może być krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, co wskazuje, iż przepis ten nie określa daty, od której termin rozpoczyna bieg, ani daty jego upływu (...). Przepis stanowi jedynie, że okres zameldowania musi wynosić co najmniej 12 miesięcy w okresie poprzedzającym datę jego zbycia." Nie musi być to zatem okres bezpośrednio poprzedzający datę zbycia, a więc upływający z dniem zbycia lokalu. Podatnik w przedmiotowej sprawie złożył również w wymaganym terminie oświadczenie niezbędne dla skorzystania ze zwolnienia dlatego też przychód ze zbycia części lokalu nabytej w spadku po zmarłej w dniu 24 listopada 2007 r. matce Wnioskodawczyni podlega zwolnieniu z podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu wg stanu prawego obowiązującego dla opisanego stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.d.o.f., jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

* nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

* spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

* prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzona ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniła zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c). Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej noweli, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Oznacza to, iż zasady opodatkowania określone w znowelizowanej - powyższym aktem prawnym - ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych dopiero od dnia 1 stycznia 2007 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni 12 czerwca 2008 r. sprzedała wspólnie z bratem nabyte w 1999 i 2007 r. w spadku po swoich rodzicach mieszkanie.

Przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy, w kontekście zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie momentu nabycia przez Zainteresowaną przedmiotowego lokalu.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zwanej dalej k.c. Artykuł 924 k.c. stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z art. 925 k.c., spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Mając na uwadze ww. regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 k.c.) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 k.c.) i według tej daty spadkobierca nabywa spadek (art. 925 k.c.), za dzień nabycia w drodze spadku należy rozumieć dzień otwarcia spadku.

Tak więc, nabycie udziałów w przedmiotowej nieruchomości w drodze spadku miało miejsce w dwóch datach, tj. w dacie śmierci ojca Zainteresowanej (1999 r.) oraz w dacie śmierci Jej matki (2007 r.)

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż w 2008 r. części prawa do lokalu mieszkalnego odpowiadająca udziałowi jaki Wnioskodawczyni nabyła w spadku po ojcu w 1999 r., nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wskazany w tym przepisie pięcioletni termin upłynął z końcem 2004 r. Tym samym sprzedaż ta nie spowodowała obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast do opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia części nieruchomości nabytej w drodze spadku w 2007 r., w związku z treścią powołanego uprzednio przepisu przejściowego, mają zastosowanie znowelizowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi - 19 % podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Należy jednak zaznaczyć, iż w dniu 9 kwietnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, poz. 361). Zgodnie z § 1 pkt 2 ww. rozporządzenia termin do złożenia oświadczenia dla podatników, którzy uzyskali dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2008 r. został wydłużony do dnia 30 kwietnia 2009 r.

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f., jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu, czy też budynku przez wyżej wskazany okres.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w dniu 12 czerwca 2008 r. Wnioskodawczyni wspólnie z bratem dokonała sprzedaży odziedziczonego w spadku po rodzicach mieszkania, w którym była zameldowana na pobyt stały od 14 czerwca 1967 r. do 21 lutego 1989 r. oraz od 21 listopada 1989 r. do 4 lipca 1995 r., a więc przez okres przekraczający 12 miesięcy. Ponadto w dniu 25 czerwca 2008 r. Wnioskodawczyni złożyła do urzędu skarbowego oświadczenie o spełnieniu warunków uprawniających Ją do ulgi meldunkowej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Zainteresowaną ze zbycia mieszkania (w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku w 2007 r.) będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawczynię orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, tut. organ informuje, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla brata Wnioskodawczyni.

Ponadto informuje się, że przedstawiając stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała jako podstawę prawną przepis art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając jednak na uwadze merytoryczną treść wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przyjął, iż Zainteresowana miała na uwadze przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.