ILPB2/415-448/14-4/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu: 4 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym w dniach: 30 czerwca 2014 r. oraz 2 lipca 2014 r. (daty odpowiednio: uiszczenia brakującej opłaty oraz wpływu pisma stanowiącego odpowiedź na wezwanie tut. Organu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek oraz dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 16 czerwca 2014 r. nr ILPP2/443-387/14-2/MN, ILPB2/415-448/14-2/WM, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Ponadto, pouczono Zainteresowanego, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane 16 czerwca 2014 r. zostało skutecznie doręczone 24 czerwca 2014 r., zaś w dniach: 30 czerwca 2014 r. oraz 2 lipca 2014 r. (daty odpowiednio: uiszczenia brakującej opłaty oraz wpływu pisma stanowiącego odpowiedź na wezwanie tut. Organu) Zainteresowany uzupełnił wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył w drodze spadku po rodzicach - oraz bracie gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni wynoszącej ok. 18 ha. Przez wiele lat Zainteresowany na własne potrzeby użytkował przedmiotowe gospodarstwo i do dziś znaczną część użytkuje. Postępowanie spadkowe po zmarłym bracie zostało przeprowadzone w 2003 r. Po śmierci brata Wnioskodawca był jedynym spadkobiercą przedmiotowego gospodarstwa rolnego. Nieruchomość ta weszła w skład majątku osobistego Zainteresowanego.

W czasie nabycia spadku Wnioskodawca prowadził już własną działalność gospodarczą, z racji której jest podatnikiem VAT. Działalność gospodarcza prowadzona przez Zainteresowanego polega na prowadzeniu sklepu, w którym przedmiotem sprzedaży były towary różnego rodzaju (m.in. sprzedaż kwiatów, obuwia). Nigdy jednak Wnioskodawca nie zajmował się działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, a ponadto wskazał, że jest ubezpieczony w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i jest podatnikiem z tytułu podatku rolnego.

W 2007 r. do Zainteresowanego zwrócił się burmistrz z propozycją, aby ziemię znajdującą się nieopodal obrzeży miasta (tekst jedn.: ok 65 ha gruntu; resztę nieruchomości stanowią łąki i pola) przeznaczyć pod budownictwo mieszkaniowe w celu pozyskania dodatkowego terenu pod budowę domów jednorodzinnych. Propozycja ta była związana z planami gminy dotyczącymi powstania osiedla mieszkaniowego na przedmiotowych terenach i rozbudowy miasta.

W rezultacie, mając na względzie, że żadne z dzieci Wnioskodawcy nie zajmuje się działalnością rolniczą, Zainteresowany postanowił złożyć do gminy stosowny wniosek o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w tym zakresie.

W 2008 r., zanim podjęto uchwałę o zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, Wnioskodawca zawarł z gminą porozumienie, z którego - zgodnie z ówczesnym przekonaniem Zainteresowanego - wynikało, że w zamian za przeprowadzenie zmian w planie zagospodarowania przestrzennego oraz za przejęcie dróg przez gminę Wnioskodawca przekaże 8 działek budowlanych na rzecz gminy - za kwotę 1 zł/m² oraz drogi - za odszkodowaniem w wysokości 1 zł.

W 2010 r. została podjęta uchwała w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, obejmująca m.in. działkę Wnioskodawcy - w sprawie zmiany przeznaczenia z rolnego na przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową.

Następnie, mając na względzie porozumienie zawarte z gminą, Zainteresowany podjął kroki dotyczące podziału gruntu. W 2011 r. z części (ok. 1/3) omawianego gruntu wytyczono 17 działek budowlanych oraz drogi - z czego 4 działki budowlane oraz drogi sprzedano gminie za łączną kwotę 3 504 zł, zgodnie z zawartym porozumieniem.

W 2012 r. Wnioskodawca sprzedał 1 działkę - za kwotę 21 775,00 zł. Następnie, w 2013 r. Zainteresowany dokonał odpłatnego zbycia 1 działki - za kwotę 20 000.00 zł oraz 1 działki pod stację transformatorową dla "A" - za kwotę ok. 9 000,00 zł. Mając na względzie, że gmina zwróciła się do przedsiębiorstwa energetycznego "A" w celu wykonania przyłączenia do sieci energetycznej, również Wnioskodawca wystąpił z takim wnioskiem. W bieżącym roku, tj. 2014 Zainteresowany sprzedał 1 działkę budowlaną - za kwotę 22 000,00 zł. W chwili obecnej zwiększa się zainteresowanie działkami, ponieważ wkrótce "A" doprowadzi do każdej działki prąd.

Wnioskodawca wskazał, że nie podejmował przy tym żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek, jak również nie polecał sprzedaży pośrednikom nieruchomości, natomiast informacje o działkach przekazywane były i są w sposób odformalizowany, ustny pomiędzy mieszkańcami gminy (ze względu na małą ilość mieszkańców i wzajemne znajomości pomiędzy nimi). Zainteresowany zamierza w taki sposób sprzedawać dalsze działki.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że zanim rozpoczął sprzedaż działek dwukrotnie dowiadywał się u notariusza, czy sprzedaż ta jest obciążona podatkiem VAT i uzyskiwał każdorazowo informację, że skoro grunt pochodził ze spadku, to nie powstaje obowiązek z tytułu podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż działek wydzielonych z nieruchomości nabytej w drodze spadku do majątku prywatnego, która była uprzednio użytkowana rolniczo, jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym powinna podlegać opodatkowaniu z tego tytułu.

2. Czy - w przypadku, gdy sprzedaż ta powinna podlegać opodatkowaniu z tytułu podatku VAT i wartość sprzedaży u Wnioskodawcy nie przekroczy w danym roku limitu 150 tysięcy złotych - Zainteresowany będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z tego tytułu.

3. Czy sprzedaż przedmiotowych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na cytowane wyżej pytanie trzecie, natomiast w odniesieniu do pytań: pierwszego i drugiego, tj. w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania trzeciego - sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ czynność ta nie ma charakteru prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym - jeżeli zbycie nieruchomości następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości - nie powstaje opodatkowany przychód.

W ocenie Zainteresowanego nie zachodzi podstawa do opodatkowania czynności sprzedaży działek podatkiem dochodowym. W sprawie nie można uznać Wnioskodawcy za prowadzącego działalność gospodarczą, a wyłącznie wówczas to oznacza jej opodatkowanie PIT bez względu na czas, jaki upłynął od nabycia do sprzedaży nieruchomości. Jeżeli zatem od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, minęło pięć lat, to sprzedaż nieruchomości - zgodnie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie stanowi w ogóle źródła przychodu. Zgodnie z tym przepisem opodatkowany przychód powstaje tylko wówczas, gdy odpłatne zbycie nieruchomości następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

#8210; jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem należy uznać, że aby odpłatne zbycie nieruchomości nie stanowiło źródła przychodu, w rozumieniu ww. przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8, konieczne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

* zbycie nie może następować w wykonaniu działalności gospodarczej;

* zbycie musi nastąpić po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) doprecyzowano definicję działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu po nowelizacji - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

#8210; prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność ma charakter zarobkowy wówczas, gdy jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Zainteresowanego do działalności gospodarczej należało ocenić zamiar, okoliczności i cel: działań poprzedzających zbycie oraz samego zbycia działek wyodrębnionych z gruntu rolnego, przekwalifikowanego na grunt pod zabudowę mieszkaniową.

Z analizy wniosku wynika, że grunty będące przedmiotem zapytania zostały nabyte przez Zainteresowanego w drodze spadkobrania po ojcu, matce oraz bracie (daty śmierci odpowiednio: 1977 r., 1983 r. oraz 1993 r.). Dotychczas ww. grunty były wykorzystywane przez Wnioskodawcę rolniczo. Na skutek propozycji burmistrza Zainteresowany wystąpił do gminy z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W 2008 r., zanim podjęto uchwałę o zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, Wnioskodawca zawarł z gminą porozumienie, z którego wynikało, że w zamian za przeprowadzenie zmian w ww. planie oraz za przejęcie dróg przez gminę Zainteresowany przekaże 8 działek budowlanych na rzecz gminy - za kwotę 1 zł/m² oraz drogi - za odszkodowaniem w wysokości 1 zł. Następnie, podjęto uchwałę o zmianie ww. planu zagospodarowania przestrzennego. Z kolei w 2010 r. została podjęta uchwała w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, obejmująca m.in. działkę Wnioskodawcy - w sprawie zmiany przeznaczenia z rolnego na przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową. Następnie w 2011 r. z części omawianego gruntu Zainteresowany wytyczył 17 działek budowlanych oraz drogi. Ponadto, Wnioskodawca wystąpił do przedsiębiorstwa energetycznego z wnioskiem o wykonanie przyłączenia do sieci energetycznej. Ponieważ wkrótce zostanie doprowadzony prąd do każdej z działek, zwiększyło się zainteresowanie ww. działkami.

Z ww. okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca podjął zorganizowane i ciągłe działania związane z przygotowaniem sprzedaży ww. nieruchomości, a następnie z samą sprzedażą. Zaznaczyć należy, że działania te nie są działaniami incydentalnymi i sporadycznymi, lecz powtarzalnymi i nakierowanymi na osiągnięcie określonego dochodu. Z całokształtu opisanego określonego zespołu konkretnych działań Zainteresowanego wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter.

Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w realiach analizowanej sprawy czynności podejmowane przez Zainteresowanego nie pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży działek gruntu do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Całokształt tych czynności świadczy bowiem o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości. Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech ciągłości, w sytuacji, gdy Wnioskodawca zawarł z gminą porozumienie, na mocy którego w zamian za przeprowadzenie zmian w planie zagospodarowania przestrzennego oraz za przejęcie dróg przez gminę Zainteresowany zobowiązał się przekazać 8 działek budowlanych na rzecz gminy - za kwotę 1 zł/m² oraz drogi - za odszkodowaniem w wysokości 1 zł. Nadmienić należy, że - jak wskazano w podaniu - to sam Wnioskodawca złożył wniosek do gminy o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, który zresztą został załatwiony pozytywnie, gdyż zgodnie z podjętą uchwałą dokonano przekwalifikowania gruntu rolnego na grunt z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową.

Ponadto, zauważyć należy, że Zainteresowany złożył również wniosek do przedsiębiorstwa energetycznego o wykonanie przyłączenia do sieci energetycznej, co - jak wskazał sam Wnioskodawca - spowodowało zwiększenie zainteresowania działkami.

W świetle przytoczonej powyższej definicji działalności gospodarczej stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność handlowa podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. A zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychody ze sprzedaży ww. działek należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej.

W konsekwencji, na gruncie badanej sprawy nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przychód uzyskany ze sprzedaży poszczególnych działek, przy uwzględnieniu możliwości sprzedaży pozostałych działek - w okolicznościach wskazujących na to, że sprzedaż ta wykonywana jest w ramach prowadzonej działalności - winien być opodatkowany, zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Reasumując, stanowisko Zainteresowanego w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.