ILPB2/415-363/13-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 czerwca 2013 r. (data wpływu 27 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze spłatą pożyczki - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze spłatą pożyczki.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 18 czerwca 2013 r. nr ILPB2/415-363/13-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 18 czerwca 2013 r. Natomiast w dniu 27 czerwca 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego- 25 czerwca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej także: "Spółka") została udzielona pożyczka od jej udziałowca - osoby fizycznej. Następnie pożyczkodawca daruje swoją wierzytelność Janowi Kaźmierczakowi (dalej także: "Wnioskodawca"). W ten sposób Spółka-pożyczkobiorca zobowiązana będzie do spłaty swojego długu bezpośrednio Wnioskodawcy. Cesje wierzytelności zostaną zawarte za zgodą wszystkich stron. Wierzytelność w momencie jej darowania będzie wymagalna. Strony umowy pożyczki zawarły ją z zastrzeżeniem wynagrodzenia w formie przysługującego pożyczkodawcy oprocentowania. Dług wobec Wnioskodawcy zostanie spłacony wraz z tym wynagrodzeniem, gdyż w skład darowizny weszła całość świadczenia (zarówno kwota pożyczki jak i oprocentowanie).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku spłaty przez Spółkę długu wobec Wnioskodawcy dojdzie do powstania przychodu w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.; dalej "PIT").

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadkowi darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768; dalej "u.p.s.i.d.") podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem darowizny.

Umowa pożyczki została natomiast uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: "k.c").

Przepis art. 720 § 1 k.c. stanowi, że przez umowę pożyczki udzielający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że pożyczka udzielona jednemu podmiotowi nie traci swojego charakteru zwrotnego (a więc obojętnego w sensie podatkowym) w związku z nieodpłatnym jej przekazaniem drugiemu podmiotowi. Prawidłowe jest zatem rozumowanie, zgodnie z którym, spłata pożyczki wierzycielowi obdarowanemu nie będzie przychodem związanym z otrzymaniem przez niego nieodpłatnego świadczenia. W istocie bowiem, spłata tej wierzytelności jest realizacją (następstwem) darowanego prawa, które podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn w chwili zawarcia umowy darowizny. To samo zdarzenie prawne nie może zatem rodzić dwojakich skutków podatkowych.

Takie rozumowanie potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w swojej interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2010 r. (IPPB1/415-820/09-2/AG) stwierdził, że: "Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż samo udzielenie pożyczki i późniejsza jej spłata pozostają neutralne podatkowo i nie stanowią źródła przychodu dla pożyczkobiorcy, ponieważ umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Inaczej rzecz biorąc, kwota przenoszona na drugą stronę w wykonaniu takiej umowy ma charakter zwrotny, nie stanowi dla niej definitywnego przysporzenia majątkowego i z tego względu jest zdarzeniem obojętnym pod względem prawnopodatkowym. W przedstawionym stanie faktycznym, po dokonaniu darowizny, faktycznym wierzycielem z tytułu pożyczek pieniężnych stanie się wnioskodawczyni i spłata pożyczek na rzecz wnioskodawczyni będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo."

Podsumowując, w przypadku cesji wierzytelności wobec Spółki dokonywanej między dwiema osobami fizycznymi, u ostatecznego nabywcy wierzytelności - Wniskodawcy - nie dojdzie do powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o PIT z tytułu otrzymania wskazanego w zdarzeniu przyszłym prawa majątkowego, a także nie dojdzie do powstania przychodu w terminie późniejszym z tytułu spłaty wierzytelności przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Umowa pożyczki uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 720 § 1 ww. ustawy przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa pożyczki, której wartość przenosi pięćset złotych, powinna być stwierdzona pismem (art. 720 § 2 ustawy).

Pożyczka może być udzielona nieodpłatnie lub odpłatnie tj. za oznaczonym wynagrodzeniem w formie odsetek w zależności od woli stron.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca stanie się - w drodze darowizny - wierzycielem pożyczkobiorcy z tytułu udzielonych pożyczek oraz odsetek.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż samo udzielenie pożyczki i późniejsza jej spłata pozostają neutralne podatkowo i nie stanowią źródła przychodu dla pożyczkobiorcy, ponieważ umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Inaczej rzecz biorąc, kwota przenoszona na drugą stronę w wykonaniu takiej umowy ma charakter zwrotny, nie stanowi dla niej definitywnego przysporzenia majątkowego i z tego względu jest zdarzeniem obojętnym pod względem prawnopodatkowym.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu darowizny, faktycznym wierzycielem z tytułu pożyczek pieniężnych stanie się Wnioskodawca i spłata pożyczek na Jego rzecz będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Natomiast w sytuacji, gdy strony zawarły umowę pożyczki z zastrzeżeniem odpowiedniego wynagrodzenia na rzecz pożyczkodawcy, po stronie biorącego pożyczkę pojawia się obowiązek zapłaty odsetek. Odsetki stanowią bowiem typowe, należne dającemu, wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. odsetki od pożyczek.

Przychody z tytułu odsetek powstają w momencie otrzymania odsetek lub postawienia odsetek do dyspozycji, stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W oparciu o art. 30a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów): z odsetek od pożyczek z wyjątkiem gdy udzielenie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Stosownie do regulacji art. 30a ust. 6 ww. ustawy, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Reasumując, w ramach źródła przychodów z kapitałów pieniężnych odsetki od udzielonych pożyczek stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast sama spłata pożyczek jest zdarzeniem neutralnym podatkowo.

W tym miejscu należy się odnieść do przywołanego przez Wnioskodawcę - jako podstawy prawnej wyłączenia z opodatkowania spłaty pożyczek wraz z należnymi odsetkami - przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.).

Po myśli art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

W przypadku opisanym przez Wnioskodawcę mamy jednak do czynienia z inną sytuacją niż darowizna wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek, a mianowicie ze spłatą tych pożyczek wraz z przysługującym wierzycielowi wynagrodzeniem, tj. z zapłatą odsetek.

Należy zauważyć, iż obie operacje, zarówno darowizna wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek jak i późniejsza spłata pożyczek wraz z odsetkami są odrębnymi, kolejnymi czynnościami, które należy ocenić niezależnie od siebie pod względem skutków prawnych, jakie wywołały. Stąd też podlegają opodatkowaniu różnymi podatkami. Nabycie wierzytelności w np. drodze darowizny, jest odrębną czynnością od spełnienia świadczenia zobowiązaniowego poprzez jego spłatę, tym samym podlega odrębnym regulacjom prawnopodatkowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.