ILPB2/415-357/13-2/TR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2013 r. (data wpływu 12 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2012 r. Wnioskodawca uzyskał dochody ze stosunku pracy w Polsce oraz w Niemczech. Wynagrodzenie za pracę w Niemczech wypłacone było przez polskich pracodawców, natomiast podatek odprowadzony został za granicą. Ponadto, pracodawcy odprowadzali składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od wynagrodzenia wypłaconego w Niemczech do polskiego ZUS. Wnioskodawca nie otrzymywał diet.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy składki odprowadzone do polskiego ZUS podlegają odliczeniu od dochodu

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 24 Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, dochody uzyskane z pracy w Niemczech podlegają opodatkowaniu w Niemczech, ma więc zastosowanie metoda wyłączenia z progresją.

Pracodawca kierując Zainteresowanego do pracy w Niemczech, odprowadzał naliczone od wypłat opodatkowanych za granicą składki na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne do polskiego ZUS. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę naliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot, m.in. składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika. Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 2 ustawy, podatek dochodowy w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne. Art. 26 ust. 1 z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog dochodów od których nie można odliczać składek na ubezpieczenie społeczne. Nie zostały tam wskazane dochody zwolnione na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Dokonując odliczenia składkę na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne uwzględniono ograniczenie, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 oraz art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to bowiem z faktu, iż diety są częścią przychodu, który na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym.

W świetle powyższego, Wnioskodawca uważa, że słusznie odliczył odprowadzone przez płatnika składki zarówno od polskich jak i niemieckich dochodów, bowiem podstawę ich wyliczenia nie stanowi dochód zwolniony z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), podlegają w Polsce osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z art. 3 ust. 1a wyżej powołanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast art. 24 wyżej powołanej umowy międzynarodowej, regulujący metody unikania podwójnego opodatkowania, w ust. 2 lit. a znajdującym zastosowanie do dochodów z pracy najemnej stanowi, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu. Jest to metoda wyłączenia z progresją. Oznacza ona, iż w Polsce wyłącza się z podstawy opodatkowania dochód osiągnięty z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech, jednak dla ustalenia stawki podatku należnego od dochodu osiągniętego w Polsce stosuje się stawkę podatku (tzw. stopę procentową) właściwą dla całego dochodu (powyższe reguluje art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 z późn. zm.), potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu. Odliczenie to nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.), pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

Z powyższych przepisów wynika, że zapłacone do polskiego systemu ubezpieczeń społecznych składki na ubezpieczenie podlegają odliczeniu pod warunkiem, że podstawy ich wymiaru nie stanowi dochód (przychód), zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na takich samych zasadach odliczeniu podlegają składki dotyczące ubezpieczeń zdrowotnych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od dochodów osiągniętych przez Wnioskodawcę w Niemczech zostały odprowadzone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, tj. do polskiego systemu ubezpieczeń. Wnioskodawca w zeznaniu PIT-36 za 2012 r. dokonał odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a składek zdrowotnych, zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym stwierdza się, iż składki na ubezpieczenie społeczne potrącone przez płatnika z osiągniętych w Niemczech wynagrodzeń Wnioskodawcy, co do zasady podlegają odliczeniu od dochodu, na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, natomiast składka na powszechne ubezpieczenie zdrowotne podlega odliczeniu od podatku na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Odliczenie składek na ubezpieczenie społeczne oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne, nie może mieć jednak zastosowania do dochodów zwolnionych na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku uzyskiwania dochodów z zagranicy, nie będzie zatem podlegać odliczeniu składka obliczona od wynagrodzenia w części zwolnionej z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w sytuacji przedstawionej we wniosku, składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, odprowadzone do polskiego ZUS, zarówno od polskich, jak i niemieckich dochodów, z uwagi na to, iż podstawę ich wyliczenia nie stanowił dochód zwolniony od opodatkowania, podlegają odliczeniu od dochodu.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.