ILPB2/415-328/10-3/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2010 r. (data wpływu 4 marca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 8 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 9 października 2006 r. Wnioskodawca ze środków własnych zakupił na współwłasność działkę z zamiarem budowy domu.

W dniu 6 listopada 2007 r. Zainteresowany - jako współkredytobiorca - podpisał umowę kredytową z bankiem, której wynikiem było otrzymanie 69.976.08 CHF, co stanowiło wartość 155.000,00 zł.

Wyżej wskazane pieniądze Wnioskodawca otrzymał w trzech transzach.

Całkowita wypłata kredytu nastąpiła do dnia 4 maja 2008 r..

Pieniądze pozyskane w wyniku zaciągnięcia kredytu, oraz pochodzące ze środków własnych przeznaczone zostały na budowę domu mieszkalnego, usytuowanego na wcześniej zakupionej działce (październik 2006 r.).

W związku z pogarszającą się sytuacją materialną współwłaściciele (w tym Zainteresowany) postanowili sprzedać dom.

W dniu 18 lutego 2010 r., podpisano akt notarialny dot. sprzedaży nieruchomości na kwotę 567.500,00 zł.

W dniu podpisania aktu, kupujący dokonał przelewu na konto techniczne, z którego to konta zostało przelane 185.680,00 zł na rzecz banku - spłata kredytu hipotecznego.

Ponieważ należny podatek, w wysokości 10%, naliczany jest od kwoty przychodu, tj. wartości nieruchomości na dzień zbycia, to czy spłatę kredytu należy potraktować jako spełnienie warunków art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) (Dz. U. z 2000 nr 14 poz. 176).

Literalnie nie wykluczono zbywanej nieruchomości. w związku z tym Zainteresowany uważa, że warunek został spełniony i należny podatek winien być naliczony od różnicy 567.500,00 zł (wartość sprzedaży nieruchomości) - 185 680 zł (spłata kredytu do banku), co daje wartość 381.820,00 zł.

Poprzez zadeklarowanie całej kwoty przychodu na cele mieszkaniowe, ustawodawca zmusza Wnioskodawcę do wydania pieniędzy, których de facto nie ma.

Jeżeli podatnik nie korzystał z odliczeń w ramach tzw. "ulgi odsetkowej", a Zainteresowany nie korzystał, to przychód uzyskany ze sprzedaży budynku mieszkalnego, wydatkowany na spłatę kredytu zaciągniętego na jego nabycie, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Zainteresowany wskazuje, że stanowisko takie zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2008 r. nr IPPB1/415-916/08-2/MO.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do rozliczenia przychodu, tj. 10% podatku dochodowego ze sprzedaży domu należy przedstawić faktyczną (prawdziwa) kwotę, która jest w posiadaniu Wnioskodawcy po sprzedaży nieruchomości, tj. 381.820,00 zł (kwota pomniejszona o spłacony kredyt hipoteczny pozostała z 567.500,00 zł), czy też całą kwotę ze sprzedaży domu (której de facto zainteresowany nie ma, jest wirtualna, ponieważ 185.680,00 zł zostało przelane do banku jako spłata kredytu).

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości lub ich części, a także udziału w nieruchomości jest źródłem przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) wyżej powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na nabycie między innymi:

* na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu, lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wyżej powołanej ustawy - w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588), powyższe zwolnienie ma zastosowanie do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych do dnia 31 grudnia 2006 r..

Z powyższych uregulowań wynika, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości korzysta ze zwolnienia, w części wydatkowanej na spłatę kredytu hipotecznego (wraz z odsetkami), jeżeli zaciągnięty został na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno i wynika z treści umowy kredytowej.

Pozostałą część uzyskanego przychodu Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na cele mieszkaniowe.

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku przychodów ze sprzedaży nieruchomości jest wyłącznie wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e). Wśród wydatków mieszkaniowych, których poniesienie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia wymienione są między innymi wydatki na: spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), tj. także na wymienione wcześniej cele. Dotyczy to również kredytów lub pożyczek zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma więc moment jej nabycia.

Należy bowiem zauważyć, że ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r. z uregulowania wynikającego z art. 7 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, wynika iż do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. Wnioskodawca ze środków własnych zakupił działkę. Następnie między innymi ze środków pochodzących z zaciągniętego w 2007 r. kredytu hipotecznego na ww. działce była prowadzona budowa domu. w 2010 r. dom został sprzedany.

Tak więc rozpatrując kwestię opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego domu należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r..

Należy bowiem zauważyć, iż prawo podatkowe, a w szczególności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera definicji nieruchomości.

W tej sytuacji należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego, tj. art. 46-48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). z przepisów tych wynika, iż budynek trwale związany z gruntem jako część składowa tego gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Wobec tego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Wobec powyższego uznać należy, iż dom wybudowany na zakupionej w 2006 r. działce dzieli los prawny gruntu, wobec czego rok 2006 stanowi datę nabycia nieruchomości.

W myśl art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Zobowiązanie podatkowe, wynoszące 10% uzyskanego przychodu, powstaje z mocy prawa i płatne jest bez wezwania organu podatkowego w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkuje na cele mieszkaniowe. Katalog wydatków na cele mieszkaniowe, których poniesienie pozwoli skorzystać ze zwolnienia, zawarto w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) wyżej cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. wynika, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa powyżej, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. Zwolnienie to nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ww. ustawy, w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu (pożyczki) jest cel zaciągnięcia tego kredytu (pożyczki). Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu.

Podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanu faktycznego budowa sprzedanego w 2010 r. domu, wybudowanego na działce nabytej w 2006 r. została sfinansowana kredytem hipotecznym. Wnioskodawca podaje również, iż nie korzystano z odliczeń w ramach tzw. ulgi odsetkowej. Kwota sprzedaży za przedmiotowy dom została uregulowana w następujący sposób: w dniu podpisania umowy sprzedaży, kupujący dokonał przelewu na konto techniczne, z którego to konta 185.680,00 zł zostało przelane na rzecz banku celem spłaty kredytu hipotecznego.

Biorąc więc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz zacytowane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że kwota 185.680,00 zł - w części przypadającej na Wnioskodawcę - przekazana na poczet spłaty kredytu hipotecznego, zaciągniętego na wybudowanie przedmiotowego domu - o ile jego sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej - wyczerpuje dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Powyższe oznacza, że uzyskany przez Zainteresowanego przychód w części przeznaczonej na spłatę tego kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu korzysta z przedmiotowego zwolnienia.

W konsekwencji, do rozliczenia przychodu należy przedstawić kwotę pomniejszoną o spłacony kredyt. Dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia bez znaczenia jest bowiem forma dokonania spłaty, tj. to czy spłaty kredytu Wnioskodawca dokonał osobiście, czy też w Jego imieniu dokonał tego nabywca mieszkania, czy też spłata została dokonana z konta technicznego.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, iż wydana ona została w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.