ILPB2/415-28/14-4/AJ - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów rolnych na rzecz rolnika indywidualnego prowadzącego gospodarstwo rolne.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 25 marca 2014 r. (data wpływu 28 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 19 marca 2014 r. nr ILPB2/415-28/14-2/AJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 marca 2014 r. (skutecznie doręczono w dniu 21 marca 2014 r.), zaś w dniu 28 marca 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego 26 marca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W sierpniu 2012 r. Wnioskodawca nabył - w ramach pierwszeństwa od Agencji Nieruchomości Rolnych - grunty rolne, które dzierżawił od tej instytucji od czerwca 1995 r. Warunkiem nabycia była wpłata 10% wartości gruntu, a pozostała spłata została rozłożona do spłaty na 10 rat rocznych. Na pozostałą do zapłaty wartość została ustanowiona na rzecz ANr w księdze wieczystej hipoteka kaucyjna.

Obecnie, ze względu na wiek i pogorszający się stan zdrowia, Zainteresowany zamierza te grunty sprzedać, a uzyskaną ze sprzedaży kwotę przeznaczyć na całkowitą spłatę hipoteki. Wnioskodawca szacuje, że po spłacie całej należności na rzecz ANr, pozostanie jeszcze różnica między wartością sprzedaży a wartością zakupu.

Zainteresowany zaznacza również, że jest rolnikiem ryczałtowym i prowadzi gospodarstwo rolne od czerwca 1995 r. o powierzchni powyżej 1 ha.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że aktualnie zdarzenie przyszłe stało się zdarzeniem dokonanym. W związku z tym Zainteresowany załączył kserokopie aktów notarialnych, tj. akt kupna nieruchomości rolnej od ANr oraz akty notarialne sprzedaży warunkowej i przeniesienia własności. Z aktów tych wynika, że nie zostały sprzedane wszystkie grunty zakupione od ANr. Ponadto Wnioskodawca dysponuje obecnie innymi gruntami - na tą okoliczność przedłożył kserokopię decyzji podatkowej dot. podatku rolnego. Sprzedane grunty nie utraciły charakteru rolnego, ponieważ kupujący nabytą nieruchomość włącza do prowadzonego już gospodarstwa rolnego celem jego powiększenia. Wnioskodawca zatem powinien być zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedane zostały grunty rolne stanowiące część składową gospodarstwa rolnego i po sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od nadwyżki wartości należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, w jakiej wysokości i w jakim terminie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód ze sprzedaży gruntu rolnego osobie prowadzącej gospodarstwo rolne nie podlega podatkowi, jeżeli po sprzedaży na tych gruntach będzie w dalszym ciągu prowadzona działalność rolnicza.

Sprzedaż gruntu została dokonana rolnikowi indywidualnemu prowadzącemu gospodarstwo rolne od ponad 5 lat, zamieszkałemu i zameldowanemu od ponad 5 lat na terenie gminy, na której posiada grunty a na zakupionych gruntach będzie prowadzona w dalszym ciągu działalność rolnicza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

#8210; jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, bądź ww. praw, następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, wówczas zbycie to stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z wniosku i jego uzupełnienia wynika, że w sierpniu 2012 r. Wnioskodawca nabył od Agencji Nieruchomości Rolnych grunty rolne.

Zatem uzyskany przez Zainteresowanego przychód ze sprzedaży gruntów rolnych stanowiących część składową gospodarstwa rolnego, nabytych w 2012 r., stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycie lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia "gospodarstwo rolne".

W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe zaś określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

Z powyższego wynika, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

* sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn.: będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą charakteru rolnego.

Jak wspomniano wyżej, jedną z zasadniczych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Ma ono miejsce przede wszystkim wówczas, jeżeli grunt zostaje przeznaczony pod działalność gospodarczą, albo pod budownictwo. W momencie ich sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Ustawodawca warunkuje zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od tego by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny. Wskazać należy, że o tym jaki charakter ma dany grunt decyduje natomiast sposób jego rzeczywistego wykorzystania. O utracie przez grunt charakteru rolnego może zatem świadczyć faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntu łączące się ze zmianą dotychczasowego przeznaczenia. Dlatego też brak jakiejkolwiek wiedzy zbywającego grunt rolny o zamiarach nabywcy co do sposobu wykorzystywania tego gruntu, eliminuje możliwość zastosowania przez zbywającego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia. Podatnik chcąc skorzystać ze zwolnienia od podatku, ma obowiązek ustalenia zamiaru nabywcy, co do sposobu wykorzystania gruntu, będącego przedmiotem sprzedaży.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że powyższe przesłanki w analizowanej sprawie zostały spełnione. Wnioskodawca wskazał, że sprzedane zostały grunty rolne stanowiące część składową gospodarstwa rolnego i po sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego.

Reasumując: przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z przedmiotowej sprzedaży korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy cyt. art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na Zainteresowanym nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dokonania rzeczonej transakcji.

Należy dodać, że dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.