ILPB2/415-226/11-2/WS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2011 r. (data wpływu 24 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 24 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: XX). Wraz z przedsiębiorstwem YY stanowiącym jednoosobową pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz z przedsiębiorstwem ZZ Spółka Cywilna stanowią rodzinnie powiązane przedsiębiorstwa.

W dniu 9 grudnia 2010 r. poprzez zawarcie umowy spółki w formie aktu notarialnego została utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością AA z o.o., która docelowo ma przejąć działalność prowadzoną do tej pory w ramach ww. przedsiębiorstw, w szczególności w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W celu połączenia ww. przedsiębiorstw planowane jest wniesienie do 30 listopada 2011 r. do AA Sp. z o.o. wkładów niepieniężnych (aportów) w postaci powyższych przedsiębiorstw, z których każde stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, w szczególności planowane jest wniesienie przez Wnioskodawcę do AA Sp. z o.o. aportu w postaci prowadzonego przez Niego przedsiębiorstwa XX (obejmującego m.in. prawa do znaków towarowych). Niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym m.in. znaki towarowe) nie zostały dotychczas ujawnione w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych XX. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż znaki towarowe są jego własnością, zostały wypracowane i są wykorzystywane w ramach działalności XX i wybrane z nich zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym (Wnioskodawca jest w posiadaniu świadectw ochronnych dotyczących przedmiotowych znaków), natomiast w stosunku do wybranych znaków towarowych Wnioskodawca jest w trakcie procedury ich rejestracji w Urzędzie Patentowym.

Wartość przedsiębiorstwa XX, które ma zostać wniesione przez Wnioskodawcę aportem do AA Sp. z o.o. zostanie określona na podstawie odpowiedniej wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego.

W związku z planowanym aportem Wnioskodawca otrzyma udziały w kapitale zakładowym AA Sp. z o.o. w nominalnej wartości odpowiadającej wartości rynkowej XX, tj. nie dojdzie do nadwyżki emisyjnej (tzw. agio), gdyż cała wartość zostanie wykazana jako kapitał zakładowy AA Sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa XX jako wkładu niepieniężnego do AA Sp. z o.o. spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty p.d.o.f. z tytułu dokonania tej czynności.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach XX w formie aportu do AA Sp. z o.o. nie spowoduje powstania po Jego stronie obowiązku podatkowego w p.d.o.f.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Zgodnie z art. 10 ust. 1 źródłami przychodów są między innymi: pozarolnicza działalność gospodarcza, kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c), odpłatne zbycie a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z ust. 2 pkt 2 powołanego artykułu przepisów ust. 1 pkt 8 (dotyczących przychodów z tytułu odpłatnego zbycia) nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i trwałych.

Z kolei stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej stanowią kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 1 przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących: a) środkami trwałymi; b) składnikami majątku, o którym mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł; c) wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z kolei w art. 17 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. wymieniony został katalog przychodów z kapitałów pieniężnych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o p.d.o.f., wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W opinii Wnioskodawcy wniesienie aportem do spółki określonych rzeczy, czy też praw majątkowych jest formą ich odpłatnego zbycia. Co do zasady odpłatne zbycie rzeczy i określonych praw majątkowych jest odrębnym źródłem przychodów, na mocy powołanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8, przy czym w świetle ust. 2 pkt 2 ustawy o p.d.o.f. regulacja ta nie dotyczy sytuacji odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki.

W opinii Wnioskodawcy w sytuacji wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z o.o. nie można mówić również o przychodzie rozumianym jako kwoty należnej podatnikowi. Przepis art. 14 ustawy o p.d.o.f. w żadnym miejscu nie obejmuje wniesienia wkładu jako przychodu do opodatkowania.

Wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi także zdarzenia objętego dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o p.d.o.f., stanowiącego, że przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Na gruncie przepisów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy objęcie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny powoduje powstanie przychodu podatkowego w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) i tym samym stanowi przychód ze źródła jakim są kapitały pieniężne. Wynika to wprost z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.f. Opodatkowanie p.d.o.f. występuje jednak w sytuacji, w której objęcie udziałów (akcji) nastąpi w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo. W przedmiotowej sytuacji, skoro jako aport do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wniesione zostanie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego zastosowanie znajdzie zwolnienie przedmiotowe z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o p.d.o.f.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy wniesienie przez niego wkładu niepieniężnego do AA Sp. z o.o. w postaci przedsiębiorstwa XX nie spowoduje po jego stronie powstania obowiązku podatkowego w p.d.o.f. z tytułu dokonania tej czynności.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje podatkowe wydane przez różne organy podatkowe.

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że wniesienie przez niego przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach XX w postaci aportu do AA Sp. z o.o. nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w p.d.o.f. z tytułu dokonania tej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Definicja legalna przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Należy zauważyć, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie "w szczególności". Zgodnie zaś z przepisem art. 55² ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy przy tym jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje wnieść wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa, nie spowoduje powstania - na dzień objęcia udziałów w tej spółce - obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych, tut. Organ stwierdza, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.