ILPB2/415-126/12-4/WM - Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku ze skargą z dnia 14 czerwca 2012 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 15 czerwca 2012 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 2 maja 2012 r., nr ILPB2/415-126/12-3/WM, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości, doręczoną w dniu 8 maja 2012 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) w związku z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 2 maja 2012 r., uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 2 lutego 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 23 marca 2006 r. Wnioskodawca nabył na podstawie umowy kupna sprzedaży w formie aktu notarialnego udział w nieruchomości w wysokości 1/2 prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego (mieszkania) w bloku mieszkalnym wielorodzinnym. Następnie w dniu 29 lipca 2008 r., Zainteresowany w drodze darowizny zawartej w formie aktu notarialnego otrzymał od rodziców pozostałą część udziału w tym prawie (1/2). W ten sposób, po tej dacie Wnioskodawca stał się właścicielem ww. mieszkania. Powyższe czynności prawne były ważne i znalazły swoje odzwierciedlenie we właściwych wpisach w księdze wieczystej.

Dnia 15 listopada 2011 r. Wnioskodawca zameldował się w tym mieszkaniu na pobyt stały. Na potwierdzenie powyższej okoliczności posiada On stosowne poświadczenie z urzędu miejskiego.

Następnie, w dniu 8 czerwca 2011 r. Zainteresowany zawarł umowę wstępną zobowiązującą do sprzedaży tego prawa (odrębnej własności lokalu mieszkalnego) i przeniesienia jego własności na kupujących (nabywców) oraz wydania go w okresie pomiędzy dniem 17 listopada 2012 r. a 20 grudnia 2012 r. za uzgodnioną w umowie cenę.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że co najmniej do dnia 16 listopada 2012 r. będzie zameldowany na pobyt stały w tej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód osiągnięty z umówionej sprzedaży i przeniesienia całości prawa (czynność rozporządzająca) na nabywców w okresie pomiędzy dniem 17 listopada 2012 r. a 20 grudnia 2012 r. prawa do lokalu mieszkalnego - będzie korzystać w całości ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych także w 1/2 części (nabytej przez Zainteresowanego w 2008 r. na podstawie darowizny) ze względu na tzw. ulgę meldunkową, pod warunkiem złożenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenia o tym fakcie w terminie złożenia zeznania rocznego za 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, poza sporem winno być, że nabyty osobiście przez Niego w dniu 23 marca 2006 r. udział w nieruchomości (mieszkaniu) - korzysta ze zwolnienia, bowiem od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tego udziału minęło 5 lat.

W opinii Zainteresowanego, ze względu na fakt zameldowania na pobyt stały w mieszkaniu przez okres powyżej 12 miesięcy, tj. od dnia 15 listopada 2011 r. co najmniej do dnia 16 listopada 2012 r. poprzedzającego sprzedaż - przychód ze sprzedaży pozostałej części udziałów (1/2) nabytych dnia 29 lipca 2008 r. (w drodze darowizny od rodziców) również korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem złożenia właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego stosownego oświadczenia o tych faktach w terminie złożenia zeznania rocznego za 2012 r. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje art. 8 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316) w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W wydanej dnia 2 maja 2012 r. interpretacji indywidualnej, tut. Organ stwierdził, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej mieszkania,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej nabytego w 2008 r. udziału w gruncie, który związany jest z lokalem mieszkalnym, stanowiącym odrębną nieruchomość.

Organ stanął na stanowisku, iż sprzedaż przedmiotowego mieszkania - w części odnoszącej się do udziału nabytego w 2006 r. - nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie. W przedmiotowej interpretacji, stwierdzono, iż przychód, który Zainteresowany uzyska z planowanej na 2012 r. sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość - w części odnoszącej się do udziału nabytego w 2008 r. - korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochód uzyskany z tytułu sprzedaży udziału w gruncie nabytego w 2008 r., który jest związany z lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% - zgodnie z ww. art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretację skutecznie doręczono w dniu 8 maja 2012 r.

W dniu 14 maja 2012 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 10 maja 2012 r.) Wnioskodawca wystosował wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w związku z wydaniem ww. interpretacji indywidualnej. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie odpowiedział na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Pismem z dnia 14 czerwca 2012 r. Wnioskodawca, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Organ upoważniony, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretację indywidualną z dnia 2 maja 2012 r., nr ILPB2/415-126/12-3/WM.

W złożonej skardze wniesiono o:

* uchylenie przedmiotowej interpretacji w zaskarżonym zakresie oraz wskazanie, że stanowisko zaprezentowane we wniosku jest prawidłowe,

* zwrot kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W dniu 16 lipca 2012 r. pismem nr ILPB2/4160-26/12-2/JWP (data doręczenia: 18 lipca 2012 r.), Organ podatkowy udzielił odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w związku z wniesieniem skargi oraz z uwzględnieniem zarzutów w niej przedstawionych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, co następuje.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca nabył, wynoszący 1/2, udział w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego dnia 23 marca 2006 r. Następnie dnia 29 lipca 2008 r., w drodze darowizny od rodziców, Zainteresowany nabył, również wynoszący 1/2, udział w prawie do ww. lokalu. W ten sposób Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem przedmiotowego mieszkania. Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży tytuł własności przedmiotowego mieszkania ma zostać przeniesiony przez Zainteresowanego na kupujących w okresie pomiędzy dniem 17 listopada 2012 r. a 20 grudnia 2012 r.

W świetle powyższego, wskazać należy, iż sprzedaż przedmiotowego mieszkania - w części odnoszącej się do udziału nabytego w 2006 r. - nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie. Tym samym, z tytułu ww. zbycia Zainteresowany nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w części nabytej w 2006 r. Podkreślić jednakże należy, iż wskazany wyżej brak obowiązku podatkowego wynika nie z zastosowania instytucji zwolnienia od podatku, a wyłącznie z braku wystąpienia źródła przychodu.

Odnosząc się natomiast do konsekwencji podatkowych odpłatnego zbycia mieszkania - w części dotyczącej udziału nabytego w darowiźnie dokonanej w 2008 r. - stwierdzić należy, iż planowana na 2012 r. sprzedaż stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W związku z powyższym - w odniesieniu do sprzedaży udziału nabytego darowiźnie - zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (...).

W myśl natomiast art. 22 ust. 6d ustawy podatkowej, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w cytowanym wyżej ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Stosownie do art. 21 ust. 21 ww. ustawy, zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest więc, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu mieszkalnym przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w myśl art. 8 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość jest związany z prawem do udziału w gruncie, w ten sposób, że sprzedaż takiego lokalu implikuje konieczność zbycia również udziału w gruncie, który związany jest z tym mieszkaniem.

Z analizy opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie zameldowany w przedmiotowym lokalu na pobyt stały co najmniej do dnia 16 listopada 2012 r., a dopiero później dokona przeniesienia prawa własności przedmiotowego lokalu na rzecz kupujących, realizując tym samym postanowienia umowy przedwstępnej z dnia 8 czerwca 2011 r.

Wobec powyższego, przychód, który Wnioskodawca uzyska z planowanej na 2012 r. sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość - w części odnoszącej się do udziału nabytego w 2008 r. w drodze darowizny od rodziców - korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem przedłożenia naczelnikowi urzędu skarbowego stosownego oświadczenia w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpi odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy., tj. za 2012 r.

Podkreślić przy tym należy, iż również przychód uzyskany ze sprzedaży - nabytego w 2008 r. - udziału w gruncie, który nota bene jest prawem związanym z ww. lokalem mieszkalnym, będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego w ramach tzw. ulgi meldunkowej. Zauważyć bowiem należy, iż sam lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez udziału w gruncie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.