ILPB2/415-121/07/10-S/AJ - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów wypłacanych nierezydentowi przez spółkę z o.o. mającą siedzibę w Polsce.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w z dnia. sygn. akt oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia - stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2007 r. (data wpływu 31 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów wypłacanych nierezydentowi przez spółkę z o.o. mającą siedzibę w Polsce - jest prawidłowe.

W dniu 31 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów wypłacanych nierezydentowi przez spółkę z o.o. mającą siedzibę w Polsce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł z osobą zamieszkałą na terytorium Puerto Rico, która nie prowadzi działalności gospodarczej, umowę pośrednictwa w dostawie towarów, w ramach której pośrednik zobowiązuje się na zlecenie Spółki do stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów z klientami, albo do zawierania w imieniu i na rzecz spółki umów z odbiorcami jej towarów na terenie Puerto Rico, a także do aktywnej promocji produktów Wnioskodawcy.

Zawarta z pośrednikiem umowa zawiera postanowienia mówiące o tym, że działalność pośrednika będzie wykonywana przez niego osobiście tylko na terytorium Puerto Rico, a zatem poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Pośrednik nie jest uprawniony do cedowania praw

i obowiązków wynikających z łączącej go ze Spółką umowy na rzecz osób trzecich. Umowa podporządkowana została wyłącznie prawu polskiemu. Pośrednik nie posiada w Polsce stałej placówki, ani zakładu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Pośrednik posiada certyfikat rezydencji wydany przez państwo Puerto Rico. Rzeczpospolitą Polską i Puerto Rico nie wiąże żadna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, wypłacając mieszkańcowi Puerto Rico wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy pośrednictwa w dostawie towarów na terenie Puerto Rico jest zobowiązany, na podstawie przepisu art. art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 16 lipca 1991 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z przepisami ww. ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie zastosowanie ma przepis art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, stanowiący, iż osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Mieszkaniec Puerto Rico nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, gdyż nie przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni, ani nie posiada na terytorium RP centrum interesów życiowych. Pośrednik na stałe przebywa na terytorium Puerto Rico i tam ma centrum interesów osobistych i gospodarczych. A zatem zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy, nie będzie podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Artykuł 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przepis art. 3 ust. 2a ustawy dotyczący osób fizycznych mających ograniczony obowiązek podatkowy, należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Rzeczpospolitą Polską oraz Puerto Rico nie wiąże żadna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, a zatem w przedmiotowej sprawie opierać się należy tylko na przepisach polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzależnia ona możliwość opodatkowania dochodu osób mających ograniczony obowiązek podatkowy, od wykonywania przez nich działalności z tytułu świadczenia pracy na podstawie min. stosunku pracy, działalności wykonywanej osobiście na terytorium RP, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia. A zatem aby stwierdzić czy dochód taki winien być opodatkowany w Polsce zbadać należy kwestię faktycznego wykonywania czynności objętych umową pośrednictwa w dostawie towarów, przez mieszkańca Puerto Rico. Skoro mieszkaniec Puerto Rico czynności objęte zakresem umowy wykonywać będzie tylko i wyłącznie na terytorium Puerto Rico, a zatem poza terytorium RP, to wnioskować należy z brzmienia przepisu art. 3 ust. 2a ustawy, że dochód przez niego uzyskiwany w związku z wykonywaniem na zlecenie polskiej Spółki nie będzie dochodem uzyskiwanym na terytorium RP, a jedynie pochodzącym od Spółki mającej siedzibę na terytorium RP.

Pośrednik nie posiada na terytorium RP stałej placówki, biura, oddziału lub przedstawicielstwa. Pośrednik posiada certyfikat rezydencji wydany przez państwo Puerto Rico. Tym samym dochód uzyskiwany przez pośrednika nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że w wyżej opisanej sytuacji, nie ma on obowiązku naliczać ani odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 27 listopada 2007 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/415-121/07-2/AJ, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 12 grudnia 2007 r. (data wpływu 13 grudnia 2007 r.) Zainteresowany wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej.

Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 9 stycznia 2008 r. nr ILPB2/415/W-6/07-2/AM (skutecznie doręczonym w dniu 11 stycznia 2008 r.).

W dniu 14 lutego 2008 r. wpłynęła do tut. organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie wydanej interpretacji indywidualnej.

Wyrokiem z dnia Wojewódzki Sąd Administracyjny w uchylił zaskarżoną interpretację.

W dniu 6 listopada 2008 r. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od powołanego wyżej wyroku.

Wyrokiem z dnia., sygn. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia. sygn. akt-stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a cyt. wyżej ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W związku z faktem, iż Polska nie zawarła umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z Puerto Rico, zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ust. 1 pkt 1 tego artykułu stanowi, że podatek dochodowy od przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby nie mające zamieszkania w Polsce z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 ustawy (w tym z umowy zlecenia) pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł z osobą zamieszkałą na terytorium Puerto Rico, umowę pośrednictwa w dostawie towarów, w ramach której zobowiązuje się ona na zlecenie Spółki do stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów z klientami, albo do zawierania w imieniu i na rzecz spółki umów z odbiorcami jej towarów na terenie Puerto Rico, a także do aktywnej promocji produktów Wnioskodawcy. Wnioskodawca uważa, że dochód uzyskiwany przez pośrednika nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce i nie ma on obowiązku naliczać ani odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, interpretacja art. 29 oraz art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonana przez Ministra Finansów jest nieprawidłowa.

Zdaniem Sądu, przepis art. 29 ww. ustawy stanowi o wysokości i formie podatku. Z jego literalnego brzmienia wynika wartość i forma podatku pobieranego od określonych enumeratywnie przychodów, uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a cyt. ustawy. Jak wynika z treści art. 29 ust. 1 musi być on odczytywany z uwzględnieniem normy art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Sądu przepis art. 3 ww. ustawy statuuje dwa rodzaje podmiotów, które podlegają jej rygorom. Pierwsze - mające nieograniczony obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 1 ww. ustawy) oraz drugie mające ograniczony obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 2a).

Podmioty mające ograniczony obowiązek podatkowy (których dotyczy rozpatrywana interpretacja), to - zdaniem Sądu - zgodnie z art. 3 ust. 2a osoby fizyczne, które nie mają na terenie Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania i które podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Sąd wskazał, iż przepis art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa w sposób przykładowy, które dochody mieszczą się pod pojęciem dochodów "osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej".

Zdaniem Sądu nie można pojęcia "dochody osiągane" utożsamiać z pojęciem "dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski".

Pod pojęciem "terytorium z którym wiąże się osiąganie dochodów" należy - zdaniem Sądu - rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością, taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu.

W wyroku Sąd wskazał, że interpretacja Ministra Finansów zrównując pojęcie dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pojęciem dochodu otrzymywanego z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzi w istocie do rozszerzenia kręgu podmiotów objętych obowiązkiem podatkowym. W świetle art. 217 Konstytucji taka wykładnia prawa podatkowego jest niedopuszczalna.

W ocenie Sądu, jak wcześniej zauważono, art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa wysokość i formę opodatkowania dochodów (przychodów) osiąganych przez osoby podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku z powyższym, mając na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, iż osoba fizyczna, z którą Zainteresowany zawarł umowę pośrednictwa w dostawie towarów zamieszkująca na terytorium Puerto Rico i tam wykonująca powierzone czynności - nie podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zatem wynagrodzenie wypłacone osobie zamieszkującej na terytorium Puerto Rico i tam wykonującej czynności nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, a Wnioskodawca z tytułu wypłaty tego wynagrodzenia nie jest zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.