ILPB2/415-1155/14-4/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 listopada 2014 r. (data wpływu: 20 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z 23 lutego 2015 r. (data wpływu: 26 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów nabycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów nabycia nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 16 lutego 2015 r. nr ILPB2/415-1155/14-2/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 16 lutego 2015 r., zaś 26 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego: 23 lutego 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 31 stycznia 2013 r. wydane zostało postanowienie sądu rejonowego w sprawie o podział majątku wspólnego z wniosku byłego męża Wnioskodawczyni, przy udziale Zainteresowanej. Przedmiotowe postanowienie jest prawomocne.

Podział majątku wspólnego nastąpił w ten sposób, że spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego przyznano Wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty na rzecz byłego męża tytułem wyrównania udziału w majątku wspólnym kwoty 64 034,44 zł.

Dnia 18 września 2014 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego zostało, na mocy umowy notarialnej, przekształcone w odrębną własność.

Dnia 27 października 2014 r. Zainteresowana dokonała sprzedaży ww. mieszkania za kwotę 224 000 zł.

Ze środków uzyskanych z tego zbycia Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie za kwotę 120 000 zł, co nastąpiło 29 października 2014 r.

Ponadto, pobrano podatek od czynności cywilno-prawnych w kwocie 2 400 zł, opłatę sądową w wysokości 200 zł, taksę notarialną w kwocie 650 zł oraz podatek od towarów i usług w wysokości 149,50 zł. W sumie ww. koszty opiewają na kwotę 3 399,50 zł.

Z kwoty sprzedaży mieszkania, tj. 224 000 zł, dnia 5 listopada 2014 r. Zainteresowana dokonała - zgodnie z poleceniem Sądu - spłaty byłego męża na kwotę 64 033,44 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy dokonana po wyroku sądu spłata byłego męża dotycząca spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu stanowi koszt nabycia nieruchomości.

2. Czy kwota zakupu mieszkania również stanowi koszty nabycia nieruchomości.

3. Od jakiej kwoty będzie naliczony podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawczyni - w odniesieniu do pytania pierwszego - spłata byłego męża powinna wchodzić w koszt nabycia nieruchomości. Ponadto, rzeczona kwota nie została wykorzystana do celów prywatnych, tzn. Zainteresowana nie dokonała żadnych zakupów, itd.

Co się zaś tyczy pytań: drugiego i trzeciego Wnioskodawczyni stanęła na stanowisku, że podatek dochodowy powinien być naliczony od sumy wydatków, tj. kwoty 120 000 zł (kupno mieszkania) i kwoty 64 034,44 zł - która stanowiła spłatę na rzecz byłego męża odjętych od kwoty sprzedaży mieszkania, tj. 224 000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy stanowi, że jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

#8722; jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia.

Z analizy wniosku wynika, że postanowieniem sądu z 31 stycznia 2013 r. przyznano Zainteresowanej spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego z obowiązkiem spłaty na rzecz byłego męża. Dnia 18 września 2014 r. Wnioskodawczyni dokonała przekształcenia ww. prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność. Następnie 27 października 2014 r. przedmiotowe mieszkanie zostało sprzedane zaś ze środków uzyskanych z tego zbycia Wnioskodawczyni dokonała spłaty byłego męża oraz nabycia innego mieszkania.

Podkreślić należy, że spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, z którego ustanowieniem wiąże się uiszczenie wkładu mieszkaniowego - w myśl art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: z dnia 7 sierpnia 2013 r.; Dz. U. z 2013 r. poz. 1222, z późn. zm.) - jest prawem niezbywalnym, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji. Skoro zatem ww. prawo jest niezbywalne, to nie można mówić o jego nabyciu ani zbyciu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Osoby zamieszkujące w takich lokalach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Tym samym 5-letni termin określony w przywołanym przepisie może być liczony jedynie od nabycia prawa zbywalnego, np. przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność lokalu mieszkalnego, co w niniejszej sprawie nastąpiło w 18 września 2014 r.

W świetle powyższego, wskazać należy, że dokonana w 2014 r. sprzedaż stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W związku z powyższym, zastosowanie znajdą tu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak, zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

* dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

* dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni może zaliczyć wkład mieszkaniowy wniesiony w celu ustanowienia odrębnej własności tego lokalu, który po podziale majątku wspólnego małżonków przypadł w całości Zainteresowanej. Wkład mieszkaniowy przypisany w całości Wnioskodawczyni będzie bowiem wydatkiem na nabycie lokalu mieszkalnego. Do kosztów tych mogą zostać zaliczone również poniesione przez Zainteresowaną wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego - umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu.

Stwierdzić równocześnie należy, że dokonana spłata na rzecz byłego małżonka nie stanowi dla Wnioskodawczyni kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży. Zainteresowana nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wydatków związanych ze spłatą na rzecz byłego małżonka, gdyż nabycie własności lokalu mieszkalnego nie nastąpiło w drodze podziału majątku dorobkowego, ale w drodze przeniesienia przez spółdzielnię mieszkaniową własności na rzecz osoby, której przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, czyli na rzecz Wnioskodawczyni. Własność zbywanego lokalu nigdy nie należała do małżonka Zainteresowanej. To oznacza, że spłata na rzecz byłego małżonka nie nastąpiła w celu nabycia od niego udziału w lokalu, gdyż udziału w lokalu małżonek nie miał. Posiadał on jedynie prawo do udziału we wkładzie mieszkaniowym. Przedmiotowy lokal został nabyty dopiero przez Wnioskodawczynię samodzielnie po podziale majątku dorobkowego. W takiej sytuacji za koszty nabycia lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać nie tylko koszty poniesione w związku z przeniesieniem własności lokalu mieszkalnego przez spółdzielnię, ale również wkład mieszkaniowy wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, w całości.

Spłata dokonana przez Wnioskodawczynię na rzecz byłego małżonka jest wydatkiem Zainteresowanej dokonanym z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej. Jest to osobiste zobowiązanie wobec byłego małżonka a nie wydatek na nabycie własności. To, że Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny aby uregulować zobowiązanie wobec byłego małżonka nie daje Jej jeszcze prawa do pomniejszenia sobie przychodu ze sprzedaży o to zobowiązanie. Wyjaśnić bowiem należy, że w niniejszej sprawie nie można wiązać nabycia własności lokalu mieszkalnego ze spłatą dokonaną na rzecz byłego małżonka. W wyniku podziału majątku dorobkowego Wnioskodawczyni nabyła de facto wkład mieszkaniowy uiszczony w celu nabycia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Zatem podział majątku dorobkowego nie był bezpośrednio związany z nabyciem własności lokalu mieszkalnego. Własność opisanego lokalu Wnioskodawczyni nabyła dopiero 18 września 2014 r. w konsekwencji przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność.

Wyjaśnić należy, że spłata zobowiązań (w tym spłata dokonana na rzecz byłego męża) nie daje prawa do zmniejszania przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania. Takiego prawa nie przewidują bowiem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd uregulowanie zobowiązań wobec byłego małżonka nie jest dla Wnioskodawczyni kosztem nabycia nieruchomości. Wnioskodawczyni miała zobowiązanie uregulować ze swojego majątku i nie jest istotne skąd pozyskała środki na jego zapłatę. Spłata dokonana przez Wnioskodawczynię na rzecz byłego małżonka z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków nie ma nic wspólnego z ceną nabycia lokalu mieszkalnego ani tym bardziej nie jest nakładem na nieruchomość.

Co się zaś tyczy kwestii wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie innego mieszkania i w konsekwencji ustalenia wysokości podatku do zapłaty, wskazać należy, co następuje.

Po myśli art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy podatkowej, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a i b) ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

* nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Rekapitulując poczynione powyżej spostrzeżenia, stwierdzić należy, że dokonana w 2014 r. sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do przywołanego wyżej art. 30e ww. ustawy, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, którą jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c tej ustawy.

Wskazać przy tym należy, że - z powodów opisanych powyżej - kwota spłaty dokonana na rzecz byłego męża nie stanowi kosztu nabycia tego udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy podatkowej.

Ponadto, nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanej, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości są wydatki poniesione na nabycie innej nieruchomości i w konsekwencji - istnieją podstawy do pomniejszenia o te wydatki podstawy obliczenia podatku, od której należy zapłacić podatek w wysokości 19%. Nie ma bowiem żadnych wątpliwości, że wydatki poniesione na nabycie innej nieruchomości w żaden sposób nie kwalifikują się do kategorii kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży lokalu mieszkalnego należącego do Zainteresowanej - w rozumieniu cytowanego wyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z których podatek dochodowy powinien być naliczony od sumy wydatków, tj. kwoty 120 000 zł (kupno mieszkania) i kwoty 64 034,44 zł, która stanowiła spłatę na rzecz byłego męża odjętych od kwoty sprzedaży mieszkania, tj. 224 000 zł - należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży ustanowionego w 2014 r. prawa odrębnej własności nieruchomości na inne mieszkanie stanowić będzie realizację celu mieszkaniowego, o którym mowa w cytowanych wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji, w zeznaniu podatkowym za 2014 r. Zainteresowana jest obowiązana wykazać dochody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.