ILPB2/415-1110/10-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2010 r. (data wpływu 1 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości oraz podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.

Tutejszy organ informuje, iż niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości. Natomiast w kwestii podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej w dniu 28 grudnia 2010 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP1/443-1075/10-4/AW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W styczniu 2010 r. Wnioskodawca kupił (jako osoba fizyczna) do majątku osobistego (prywatnego) niezabudowaną nieruchomość o łącznej powierzchni 4,4603 ha. Nieruchomość ta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego położona jest na obszarze oznaczonym symbolem "12 Sk.UC", stanowiącym teren użytków rolnych, przeznaczonych do zainwestowania pod składowanie i magazynowanie towarów w obiektach kubaturowych i usługi komercyjne. Z kolei w ewidencji gruntów i budynków działki wchodzące w skład przedmiotowej nieruchomości stanowią grunty orne (R) oraz drogi (dr) i stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Nadto nieruchomość została nabyta od osoby fizycznej i położona jest poza granicami specjalnych stref ekonomicznych.

Nieruchomość została nabyta przez Zainteresowanego na powiększenie posiadanego gospodarstwa rolnego, które osobiście (tekst jedn.: jako osoba fizyczna) prowadzi od 2003 r. Ponadto Wnioskodawca oświadcza, iż od 2006 r. jest zarejestrowany jako podatnik VAT (wcześniej sprzedawał działki budowlane, albowiem jedna z działek wchodzących w skład Jego gospodarstwa rolnego była w planach zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod budownictwo jednorodzinne). Poza tym pozostałą część gospodarstwa Wnioskodawca nadal wykorzystuje w ramach majątku osobistego i użytkuje rolniczo oraz nie prowadzi żadnej działalności pozarolniczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Prawdopodobnie - z powodu trudności finansowych - Zainteresowany zmuszony będzie wkrótce sprzedać przedmiotową nieruchomość.

Wnioskodawca nie potrafi wskazać, czy przedmiotowa nieruchomość utraci w związku z ewentualną sprzedażą charakter rolny, albowiem na razie nie ma na nią nabywcy, a poza tym trudno przewidzieć na co ewentualny nabywca zamierza przeznaczyć nieruchomość.

Na razie ww. nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana w prowadzonej działalności rolniczej, albowiem poprzedni właściciel bardzo ją zaniedbał i Zainteresowany jest najpierw zmuszony doprowadzić ją do odpowiedniej kultury rolnej, a tym samym nie były dotychczas dokonywane z niej żadne dostawy czy sprzedaż płodów rolnych. Ponadto przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do wyżej przedstawionych zapytań - przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 1991 r. stanowi, że przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego są wolne od podatku dochodowego. Nigdzie w ustawie nie ma zapisu, iż rolnik musi mieć wiedzę o planach nabywcy, tj. czy wskutek sprzedaży nieruchomość utraci swój rolny charakter. A zatem ewentualny dochód ze sprzedaży przedmiotowego gruntu korzysta ze zwolnienia i Zainteresowany nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z jego sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Z unormowania powyższego wynika, że ustawodawca możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, uzależnił od spełnienia warunku, iż zbywana nieruchomość musi wchodzić w skład gospodarstwa rolnego zbywcy oraz że zbywane grunty nie mogą w związku z ich sprzedażą utracić charakteru rolnego.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji gospodarstwa rolnego. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nie posiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

Jak wskazano wyżej, jedną z istotnych przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego.

O fakcie, czy dane grunty utraciły w wyniku ich sprzedaży charakter rolny decyduje cel ich nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Nie przesądza zatem o tym wyłącznie oświadczenie kupującego czy treść planu zagospodarowania przestrzennego gminy wprowadzona uchwałą rady gminy, bowiem organy podatkowe rozstrzygające prawo podatnika do zwolnienia od podatku przychodu ze sprzedaży, biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją.

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając prawo podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją, a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do jej wykorzystywania. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość.

Zauważyć również należy, iż w przedmiotowej sprawie tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego zgodnie z treścią przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utraci, czy też nie charakter rolny. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia. Podatnik chcąc skorzystać ze zwolnienia od podatku, ma obowiązek ustalenia zamiaru nabywcy co do sposobu wykorzystania gruntu, będącego przedmiotem sprzedaży.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że nabyty w 2010 r. grunt, który będzie przedmiotem sprzedaży stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Jednocześnie jednak w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca przyznał, że nie są mu znane plany ewentualnego nabywcy nieruchomości co do dalszego przeznaczenia gruntu. Ta właśnie okoliczność powoduje, że organ podatkowy nie może przesądzić o prawidłowości stanowiska Zainteresowanego, że sprzedaż gruntu może skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania, gdyż nie można stwierdzić, że zostanie spełniona jedna z przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z rozpatrywanego zwolnienia.

Jeżeli więc sprzedającemu nie są znane, ani zamiary z jakimi nabywca gruntu dokona jego zakupu, ani sposób faktycznego wykorzystania po zakupie tego gruntu, to nieuprawnionym jest zastosowanie przez zbywającego zwolnienia określonego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji kiedy Zainteresowany nie będzie znał faktu, czy nieruchomość w wyniku sprzedaży utraci charakter rolny. Mimo, iż nie istnieją zapisy rangi ustawowej stanowiące, iż rolnik powinien znać cel nabywcy nieruchomości rolnej - to jednak sprzedający zamierza zastosować zwolnienie z opodatkowania, a więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, w tym że nieruchomość w związku ze sprzedażą nie utraci charakteru rolnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.