ILPB2/415-1053/12-4/WM - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2013 r. (data wpływu 28 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 19 lutego 2013 r. nr ILPB2/415-1053/12-2/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Zainteresowanego do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, iż nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Pouczono również Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 lutego 2013 r. Natomiast w dniu 28 lutego 2013 r. Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 25 lutego 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednostką budżetową i zatrudnia nauczycieli dla których zgodnie z Kartą Nauczyciela może być przyznane dofinansowanie doskonalenia zawodowego (dopłata do czesnego) - art. 70a Karty Nauczyciela.

Jak wyżej wskazano, tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych. Zainteresowany był zobowiązany uzupełnić przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

* w jakiej formie doskonalenia zawodowego będą uczestniczyli zatrudnieni przez Zainteresowanego nauczyciele (np. studia, kursy kwalifikacyjne itp.),

* czy zatrudnieni nauczyciele posiadają skierowania udzielone przez Zainteresowanego.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż przepisami, które regulują zasady finansowania dokształcenia i doskonalenia zawodowego nauczycieli jest ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2003 r. Nr 118, poz. 1112 z późn. zm.). Na podstawie art. 70a ust. 1 ustawy w budżetach organów prowadzących szkoły wyodrębnia się środki na dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli z uwzględnieniem doradztwa metodycznego - w wysokości 1% planowanych środków przeznaczonych na wynagrodzenia osobowe nauczycieli.

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia (Dz. U. z 2002 r. Nr 46, poz. 430), ze środków na doskonalenie zawodowe nauczycieli, przyznanych na podstawie art. 70a ust. 1 powyższej ustawy, dofinansowuje się w części lub całości:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym dopłaty do czesnego dla nauczycieli podnoszących swoje kwalifikacje zawodowe, które reguluje ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. -Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2003 r. Nr 118, poz. 1112 z późn. zm.) oraz rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 29 marca 2002 r. w sprawie sposobu podziału środków na wspieranie doskonalenia zawodowego nauczycieli pomiędzy budżety poszczególnych wojewodów, form doskonalenia zawodowego dofinansowanych ze środków wyodrębnionych w budżetach organów prowadzących szkoły (Dz. U. z 2002 r. Nr 46, poz. 430).

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość świadczeń przyznanych na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego nauczycieli jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dopłaty do czesnego udzielane nauczycielom nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z odrębnymi przepisami regulującymi możliwość przyznawania nauczycielom dopłat do czesnego tj. ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. Nr 118, poz. 1112 z późn. zm.) oraz rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 29 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 46, poz. 430).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl bowiem art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest jednostką budżetową i zatrudnia nauczycieli dla których zgodnie z Kartą Nauczyciela może być przyznane dofinansowanie doskonalenia zawodowego (dopłata do czesnego). Na podstawie art. 70a ust. 1 ustawy w budżetach organów prowadzących szkoły wyodrębnia się środki na dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli z uwzględnieniem doradztwa metodycznego - w wysokości 1% planowanych środków przeznaczonych na wynagrodzenia osobowe nauczycieli.

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia (Dz. U. z 2002 r. Nr 46, poz. 430), ze środków na doskonalenie zawodowe nauczycieli, przyznanych na podstawie art. 70a ust. 1 powyższej ustawy, dofinansowuje się w części lub całości:

Zgodnie z powyższym należy przyjąć, że wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika - nauczyciela na dokształcanie stanowi przychód ze stosunku pracy i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Nie dotyczy to jednak otrzymanych świadczeń przyznanych zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

W stosunku do nauczycieli za odrębne przepisy, o których mowa wyżej uznać należy regulacje zawarte w ustawie z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 97, poz. 674 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 70a ust. 1 tej ustawy, w budżetach organów prowadzących szkoły wyodrębnia się środki na dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli z uwzględnieniem doradztwa metodycznego - w wysokości 1% planowanych rocznych środków przeznaczonych na wynagrodzenia osobowe nauczycieli, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przy czym z treści ust. 2 tego artykułu wynika, iż przepis ust. 1 nie obejmuje finansowania publicznych placówek doskonalenia nauczycieli i bibliotek pedagogicznych prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego.

Przepis art. 70a ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż w budżetach wojewodów wyodrębnia się środki na wspieranie na obszarze województwa doskonalenia zawodowego nauczycieli, w łącznej wysokości 5.000 średnich wynagrodzeń nauczyciela stażysty.

Zgodnie z art. 70a ust. 6 ww. ustawy, Minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia, sposób podziału środków, o których mowa w ust. 3, pomiędzy budżety poszczególnych wojewodów, uwzględniając w szczególności liczbę nauczycieli zatrudnionych w poszczególnych województwach, formy doskonalenia zawodowego dofinansowywane ze środków, o których mowa w ust. 1-5, oraz szczegółowe kryteria i tryb przyznawania tych środków, uwzględniając kompetencje organów wymienionych w ust. 1, a także dyrektorów szkół i placówek w zakresie doskonalenia zawodowego nauczycieli.

Rozporządzeniem, o którym mowa w art. 70a ust. 6, jest rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 29 marca 2002 r. w sprawie sposobu podziału środków na wspieranie doskonalenia zawodowego nauczycieli pomiędzy budżety poszczególnych wojewodów, form doskonalenia zawodowego dofinansowywanych ze środków wyodrębnionych w budżetach organów prowadzących szkoły, wojewodów, ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania oraz szczegółowych kryteriów i trybu przyznawania tych środków (Dz. U. Nr 46, poz. 430).

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, ze środków na doskonalenie zawodowej nauczycieli, o których mowa w art. 70a ust. 1, dofinansowuje się:

Natomiast z przepisu § 2 ust. 2 tego rozporządzenia wynika, iż ze środków, o których mowa w ust. 1, dofinansowuje się również w części lub w całości:

W myśl § 7 ww. rozporządzenia, organ prowadzący, w porozumieniu z dyrektorami szkół i placówek, ustala corocznie maksymalną kwotę dofinansowania opłat, o których mowa w § 2 ust. 2 pkt 1, oraz specjalności i formy kształcenia, na które dofinansowanie jest przyznawane.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy Karta Nauczyciela i rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej należy stwierdzić, iż w ramach wyodrębnionych w budżetach organów prowadzących szkoły środki na dofinansowanie doskonalenia zawodowego, dofinansowaniu podlega m.in. organizacja szkoleń, seminariów oraz konferencji szkoleniowych dla nauczycieli, organizacja warsztatów metodycznych i przedmiotowych oraz innych form doskonalenia zawodowego wynikających z potrzeb edukacyjnych na danym terenie, organizacja doskonalenia zawodowego nauczycieli szkoły lub placówki. Dofinansowaniu podlegają zatem m.in. opłaty za kształcenie pobierane przez szkoły wyższe i zakłady kształcenia nauczycieli oraz opłaty za - odbywane na podstawie skierowania dyrektora szkoły i placówki - kursy kwalifikacyjne i doskonalące, seminaria oraz inne formy doskonalenia zawodowego dla nauczycieli.

W świetle powyższego wartość świadczeń przyznanych na podnoszenie kwalifikacji zawodowych nauczycieli, do których należy zaliczyć również i kształcenie nauczycieli zlecane szkołom wyższym (studia podyplomowe), jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Omawiany bowiem przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy zwalnia wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, nie zawężając zwolnienia do określonych branż czy zawodów.

W związku z tym przytoczony przepis zwolnienia dotyczy również nauczycieli, co oznacza, iż z tytułu podnoszenia kwalifikacji nauczycieli - dofinansowanie całości bądź części czesnego, jeżeli finansowane jest ze środków wyodrębnionych w budżetach organów prowadzących szkoły w wysokości 1% planowanych środków przyznanych na wynagrodzenia osobowe nauczycieli na podstawie art. 70a ust. 1 Karty Nauczyciela korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w świetle ustawy podatkowej.

Należy również zauważyć, że w przypadku dofinansowania w części lub w całości opłaty za kształcenie pobierane przez szkoły wyższe za studia podyplomowe bez znaczenia pozostaje fakt braku skierowania udzielonego przez dyrektora szkoły lub placówki.

Skierowanie takie jest wymagane przy dofinansowaniu opłaty za kursy kwalifikacyjne i doskonalące, seminaria oraz inne formy doskonalenia zawodowego dla nauczycieli, a także przy dofinansowaniu kosztów przejazdów oraz zakwaterowania i wyżywienia nauczycieli uczestniczących w różnych formach doskonalenia zawodowego, a w szczególności uzupełniających lub podnoszących kwalifikacje.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, iż kwota dofinansowania przez Wnioskodawcę, jako pracodawcę kosztów związanych z dokształcaniem nauczycieli, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.