ILPB1/4511-1-853/15-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uwzględnienia faktycznie poniesionych kosztów uzyskania przychodów z tytułu realizacji umowy o pracę - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uwzględnienia faktycznie poniesionych kosztów uzyskania przychodów z tytułu realizacji umowy o pracę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest A, natomiast miejsce zakładu pracy znajduje się w B. Zainteresowany codziennie dojeżdża do pracy 70 km korzystając z usług prywatnej firmy przewozowej. Na udokumentowanie przejazdów Wnioskodawca posiada faktury VAT wystawione na swoje nazwisko, określające trasę przejazdu oraz wartość miesięczną poniesioną na dojazd do pracy.

Wnioskodawca nadmienia, że uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku pracy na podstawie umowy o pracę. Wydatki Zainteresowanego udokumentowane fakturami VAT za 2014 rok (I-XII) dotyczą dojazdu do pracy i są wyższe od kosztów ustawowo określonych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zeznaniu rocznym można zastosować koszty uzyskania przychodu z tytułu stosunku pracy w wysokości faktycznie poniesionych na dojazdy do zakładu pracy położonego poza miejscowością zamieszkania, udokumentowane fakturą VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawione przez przewoźnika faktury VAT posiadają dane nadające im cechy biletu imiennego okresowego. Faktura określa wysokość należności za przejazd, imię i nazwisko Wnioskodawcy, relację przejazdu na oznaczonej trasie oraz termin na jaki została zawarta usługa. Tak udokumentowany wydatek za dojazd do zakładu pracy stanowi podstawę do zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości faktycznie poniesionych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów zostały uregulowane w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Co do zasady, kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki pod warunkiem, że:

* istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami (wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów);

* nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

W niektórych ściśle określonych przypadkach jednak ustawodawca w inny sposób określił koszty uzyskania przychodu. Dotyczy to np. kosztów zryczałtowanych ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

Z powyższego wynika, że art. 22 ust. 2 ww. ustawy jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisu art. 22 ust. 1. Wyłącza on jego zastosowanie poprzez ograniczenie wysokości kosztów uzyskania przychodów m.in. ze stosunku pracy, do ściśle określonej wartości, nie pozwalając tym samym na uznanie za koszty uzyskania przychodów z powyższego tytułu wszelkich kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów określonych w art. 23.

Koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy zgodnie z zasadą ustanowioną w art. 22 ust. 2 określone zostały więc w kwocie zryczałtowanej, wysokość której uzależniono od tego, czy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego lub więcej stosunku pracy oraz od tego, czy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika położone jest poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Jednakże, w myśl art. 22 ust. 13 ww. ustawy, przepisów ust. 2 pkt 3 i 4 oraz ust. 11 nie stosuje się w przypadku, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Z kolei, na podstawie przepisu art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli roczne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 2, są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte przez pracownika lub przez płatnika pracownika w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.

Wykładnia gramatyczna tego przepisu wskazuje, iż koszty uzyskania przychodów ze stosunku pracy podatnik może przyjąć w wysokości faktycznie poniesionych tylko wówczas, gdy spełnione są jednocześnie następujące przesłanki:

* wydatki dotyczą dojazdu do zakładu pracy lub zakładów pracy środkami transportu wskazanymi w tym przepisie,

* zostały faktycznie poniesione przez podatnika i są wyższe od określonych ustawowo kosztów zryczałtowanych,

* zostały udokumentowane wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.

Użyty przez ustawodawcę zwrot "wyłącznie" jest jednoznaczny i zobowiązuje do udokumentowania wydatków faktycznie poniesionych imiennymi biletami okresowymi, tj. biletami, które w swej treści określają osobę uprawnioną do korzystania z niego i uprawniają do korzystania z komunikacji przez pewien okres czasu. Gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość udokumentowania powyższych wydatków zwykłymi biletami lub innymi dokumentami, to wynikałoby to wprost z treści wskazanego powyżej przepisu art. 22 ust. 11 ustawy. Zatem brak jest możliwości zastąpienia imiennego biletu okresowego jakimkolwiek innym dokumentem.

Jednocześnie, nie można przy tym stracić z pola widzenia faktu, iż użyte w analizowanym przepisie art. 22 ust. 11 ww. ustawy sformułowanie "wyłącznie" wskazuje również, iż w skali roku podatkowego - bo przepis dotyczy rocznych kosztów uzyskania przychodów - przyjęcie przez podatnika kosztów w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, możliwe jest jedynie w wysokości udokumentowanej rzeczonymi biletami. Jeżeli podatnik zdecyduje się na zastosowanie w zeznaniu podatkowym kosztów faktycznie poniesionych, to stosuje się je za cały rok podatkowy. Tym samym, w sytuacji, gdy podatnik skorzysta z tegoż uprawnienia, jest jednocześnie ograniczony kwotowo w rozliczeniu tychże kosztów faktycznie poniesionych do wysokości wynikającej ze stosownych biletów - nie wyższej.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie wskazał definicji pojęcia "imiennego biletu okresowego". Kwestia, czy imienny bilet okresowy jest sporządzony w postaci jednego dokumentu, bądź też dokumentu z załącznikiem ma charakter techniczny, a nie normatywny i nie może zatem pozbawiać go cech dowodu na okoliczność poniesienia ww. kosztów. Z tego względu, w świetle treści art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne jest, aby np. w załączniku (zestawieniu) do biletu określona została cena biletu, a więc koszt jaki pracownik poniósł na dojazd do zakładu pracy w ciągu roku, tym bardziej, że koszty te rozliczane są w deklaracji rocznej. Ponadto bilet ten w swej treści musi określać osobę uprawnioną do korzystania z niego. Dodatkowo musi to być bilet uprawniający do korzystania z komunikacji przez pewien okres czasu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zatrudniony na podstawie umowy o pracę, codziennie dojeżdża do pracy z miejsca zamieszkania do miejsca pracy, korzystając z usług prywatnej firmy przewozowej. Na udokumentowanie przejazdów Zainteresowany posiada faktury VAT wystawione na swoje nazwisko, określające trasę przejazdu oraz wartość miesięczną poniesioną na dojazd do pracy. Wydatki dotyczące dojazdu do pracy udokumentowane fakturami VAT za 2014 rok są wyższe od kosztów ustawowo określonych.

Wobec powyższego należy uznać, że skoro ww. faktura VAT określa osobę uprawnioną do przejazdu na wskazanej trasie w określonym czasie, cenę usługi (wartość miesięczną), a co za tym idzie sumę wydatków jakie Wnioskodawca poniósł z tytułu dojazdu do pracy, to fakturę na podstawie której Wnioskodawca przemieszcza się pomiędzy miejscem zamieszkania, a miejscem wykonywania pracy, spełnia przesłanki imiennego biletu okresowego, o którym mowa w art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że posiadane przez Wnioskodawcę faktury VAT nie stanowią przesłanki uprawniającej do zastosowania faktycznie poniesionych kosztów uzyskania przychodu. Wskazać bowiem należy, iż z przepisu art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wynika, że w rocznym rozliczeniu podatku koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ww. ustawy, mogą być zastosowane wyłącznie na podstawie imiennych biletów okresowych.

Zatem, Wnioskodawca nie może zastosować w zeznaniu rocznym kosztów uzyskania przychodu z tytułu stosunku pracy w wysokości faktycznie poniesionych na dojazdy do zakładu pracy położonego poza miejscowością zamieszkania, udokumentowanych fakturą VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.