ILPB1/4511-1-567/16-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2016 r. (data wpływu 11 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy usługi w zakresie zapewnienia gospodarstwom domowym i podmiotom gospodarczym na terenie dwóch powiatów łącznie 7 gmin ciągłości dostawy wody i odbioru ścieków. Do realizacji zadań wykorzystuje pomieszczenia produkcyjne wyposażone w maszyny i urządzenia wzbogacone o nowe technologie informatyczne i automatykę, oraz sieci wodociągowo-kanalizacyjne położone na terenie całego obszaru działania Spółki. Urządzenia jak i sieci ulegają awariom, które wymuszają na Spółce natychmiastowego usunięcia. Awarie usuwane są przez pracowników zatrudnionych w Spółce i to nie tylko w godzinach pracy ale i poza godzinami pracy, w dni wolne od pracy, niedziele i święta, jak i w porze nocnej. Pracownicy wzywani ponownie do pracy tj. w swojej dobie pracowniczej zobowiązani są do przybycia na bazę Spółki w ciągu 30 minut od powiadomienia o wystąpieniu awarii. Inna grupa pracowników Spółki (odczytywacze) na wyżej wymienionym obszarze dokonuje w ramach swoich godzin pracy odczytów wodomierzy. Teren odczytów jest duży i dotarcie do odbiorów za pomocą środków komunikacji lokalnej jest utrudniony. W związku z powyższym, oraz z uwagi na brak możliwości wyposażenia wszystkich pracowników w samochody służbowe pracodawca zawarł z pracownikami umowy cywilno-prawne o używanie pojazdu prywatnego do celów służbowych do jazd lokalnych. Pracownikom realizującym swe zadania przy użyciu samochodu prywatnego zwracane są koszty w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.) w oparciu o udokumentowaną ewidencję przebiegu pojazdu. Koszty zwracane pracownikom realizującym zadania podczas jazd lokalnych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana przez pracownika kwota wypłacona tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem samochodu prywatnego w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu k.p.), tj. w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.), udokumentowanych ewidencją przebiegu pojazdu stanowi nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy na rzecz pracownika, tj. przychód ze stosunku pracy, który nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) oraz pkt 23 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. Spółka uważa, że zwrot kosztów poniesionych przez pracowników z tytułu używania samochodów prywatnych w celach służbowych w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową) w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.) udokumentowanych ewidencją przebiegu pojazdu nie stanowi "innego nieodpłatnego świadczenia" tj. przychodu ze stosunku pracy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ koszty zostały poniesione w interesie pracodawcy, a ich zwrot nie przynosi korzyści majątkowych dla pracownika (nie skutkuje powstaniem przysporzenia majątkowego). W opinii Trybunału Konstytucyjnego "inne nieodpłatne świadczenia" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości - to jest świadczenie, które spełnia łącznie trzy kryteria: - zostało spełnione za zgodą pracownika; - zostało spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosło korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść; - korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. Wobec powyższego w oparciu o stanowisko wskazane przez Trybunał Konstytucyjny należy przyjąć, że otrzymana przez pracownika kwota wypłacona tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu k.p.) jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy, skutkuje skróceniem czasu usuwania awarii, a co z tym się wiąże zmniejszeniem strat. Mając na uwadze powyższe skoro prawidłowe i efektywne wykonanie obowiązków pracowniczych wymusza na pracowniku użycie samochodu, to sfinansowanie ww. kosztów przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, lecz wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Tym samym otrzymana przez pracownika kwota wypłacona tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu k.p.) w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.) udokumentowanej ewidencją przebiegu pojazdu nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka zaś jako płatnik nie powinna doliczać do przychodów pracownika z umowy o pracę kwoty wypłaconego świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych i odprowadzać od tych kwot zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, są m.in.:

* ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej "Poczta Polska" (Dz. U. z 2008 r. Nr 180, poz. 1109 z późn. zm.),

* ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r. poz. 2100, z późn. zm.),

* ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 930).

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem tylko niektórych pracowników, dla których ww. ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu.

W pozostałych przypadkach zwrot kosztów za tzw. jazdy lokalne jest opodatkowany.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu k.p.), tj. w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.), udokumentowanych ewidencją przebiegu pojazdu stanowi nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy na rzecz pracownika, tj. przychód ze stosunku pracy, który nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) oraz pkt 23 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do ww. wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem, diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu przepisów ustawy - Kodeks pracy. Pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową zobowiązany jest wypłacić pracownikowi dietę oraz inne należności na pokrycie kosztów z nią związanych.

Wskazać jednak należy, że przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są kwestie dotyczące powstania przychodu po stronie pracownika niebędącego w podróży służbowej.

Wobec powyższego, zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto należy wskazać, że z uwagi na to, iż brak jest przepisów odrębnych ustaw, które gwarantowałyby pracownikom Wnioskodawcy możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów z tytułu korzystania z prywatnego samochodu do celów służbowych w jazdach lokalnych, to przyznany zwrot nie mieści się w dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że kwota wypłacana pracownikowi przez Wnioskodawcę tytułem zwrotu kosztów poniesionych w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych dla celów służbowych, będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, będą ciążyć obowiązki płatnika określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, należy wyjaśnić co następuje.

Ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w cytowanym wcześniej art. 11 ust. 1 ww. ustawy, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Tezę tę potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Trybunał Konstytucyjny w dniu 8 lipca 2014 r. wydał wyrok sygn. akt. K 7/13, w którym orzekł, że: art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, 362, 596, 769, 1278, 1342, 1448, 1529 i 1540, z 2013 r. poz. 888, 1036, 1287, 1304, 1387 i 1717 oraz z 2014 r. poz. 223, 312, 567 i 598), rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyrok ten dotyczył zatem wyłącznie nieodpłatnych świadczeń. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło w zakresie, w jakim przepisy przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń:

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracownika (podatnika) nie jest więc uzasadnione.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż pracownicy Wnioskodawcy otrzymują środki pieniężne.

Tym samym, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem samochodu prywatnego w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu k.p.), tj. w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.), udokumentowanych ewidencją przebiegu pojazdu, powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że kwota wypłacana pracownikowi przez Wnioskodawcę z ww. tytułu, będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niepodlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a oraz art. 21 ust. 1 pkt 23 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą obowiązki płatnika określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.