ILPB1/4511-1-170/16-5/KF - PIT opodatkowania wypłat dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 12 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* opodatkowania wypłat dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną,

* opodatkowania wypłat dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej,

* skutków podatkowych wypłacenia środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej,

* ustalenia podstawy opodatkowania,

* zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do "wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy", które powstały przed dniem wejścia w życie tego przepisu,

* skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. nr ILPB1/4511-1-170/16-2/KF, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 28 kwietnia 2016 r., natomiast w dniu 12 maja 2016 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie. Wniosek uzupełniono w wyznaczonym terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy są polskimi rezydentami podatkowymi, prowadzącymi działalność gospodarczą między innymi w formie spółki komandytowo-akcyjnej, która jest na dzień złożenia wniosku podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz polskim rezydentem podatkowym.

Wspólnicy spółki, zamierzają przekształcić spółkę komandytowo-akcyjną (dalej Spółka), w spółkę jawną na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037) t.j. z dnia 19 kwietnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030) z późn. zm., dalej k.s.h., w trybie określonym w art. 551 i następnych k.s.h.

W toku przekształcenia nie dojdzie do żadnych wypłat ze Spółki na rzecz Wspólników, w szczególności nie dojdzie do podziału i wypłaty zysków Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 121, poz. 591) t.j. z dnia 30 stycznia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 330) z późn. zm., zwana dalej UOR, Spółka skorzysta z możliwości niezamykania ksiąg rachunkowych.

Wspólnicy przewidują w dalszej przyszłości możliwość likwidacji przekształconej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy na dzień przekształcenia spółki, będzie miało zastosowanie jedynie opodatkowanie niepodzielonych zysków, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT.

2. Czy w związku z zastosowaniem opodatkowania przewidzianego art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT na dzień przekształcenia, wypłaty dokonywane dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształconej Spółki będą wolne od opodatkowania.

3. Czy w związku z przewidywaną możliwością likwidacji przekształconej spółki w związku z zastosowaniem opodatkowania przewidzianego art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT na dzień przekształcenia, do wypłaconych wspólnikom środków pieniężnych z tytułu likwidacji będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT.

4. Jak należy rozumieć pojęcia "niepodzielonych zysków" oraz "wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy", o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT, i jak należy ustalić podstawę opodatkowania tym przepisem.

5. Czy art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT w brzmieniu nadanym od 1 stycznia 2015 r. może mieć zastosowanie do "wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy", które powstały przed dniem wejścia w życie tego przepisu.

6. Czy wypłata rzeczowa, w związku z likwidacją spółki przekształconej, w postaci przekazania wspólnikom wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT w związku z art. 14 ust. 8 PIT.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że na wierzytelność, o której mowa we wniosku, składa się wyłącznie należność główna z tytułu udzielonej pożyczki. Należne z tytułu pożyczki odsetki będą opodatkowane u otrzymującego je w momencie ich zapłaty. Pytanie Wnioskodawcy dotyczy wyłącznie przekazania należności głównej z tytułu udzielonej pożyczki i nie dotyczy wypłacanych odsetek.

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2, tj. w zakresie opodatkowania wypłat dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Natomiast wniosek w odniesieniu do pytań oznaczonych nr 1, 4 i 5 został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 19 maja 2016 r. nr ILPB1/4511-1-170/16-4/KF oraz w odniesieniu do pytań oznaczonych nr 3 i 6 interpretacją indywidualną z dnia 19 maja 2016 r. nr ILPB1/4511-1-170/16-6/KF.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, w związku z zastosowaniem na dzień przekształcenia art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT w stosunku do zysków niepodzielonych oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy należy zauważyć, że wypłaty dokonywane do wspólników ze spółki przekształconej, dokonywane po dniu przekształcenia nie będą opodatkowane, gdyż podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy spółki jawnej a nie spółka, co wynika z art. 8 ust. 1 i 2 PIT. Przyjęcie odmiennego stanowiska doprowadziłoby do ponownego opodatkowywania wypracowanych już zysków, czy to w oparciu o art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT, czy też art. 8 ust. 1 i 2 PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania wypłat dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 51 ww. ustawy, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Stosownie natomiast do przepisu art. 52 § 1 omawianej ustawy, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Tut. Organ zauważa, że w niniejszej sprawie - z uwagi na treść wniosku - przez spółkę osobową należy rozumieć spółkę jawną.

Spółka osobowa to spółka prawa handlowego, która nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przy czym, jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 powoływanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Jak stanowi art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

Natomiast z godnie z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, przychody (dochody) z udziału w spółce osobowej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku - co stanowi naturalną konsekwencję pozbawienia spółki osobowej statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym, środki stanowiące przychody spółki jawnej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej. Dochód ten - jak wykazano powyżej - jest opodatkowany u każdego wspólnika proporcjonalnie do określonego w umowie spółki prawa poszczególnych wspólników do udziału w zysku.

Zatem, wypłata udziału w rocznym zysku bilansowym spółki jawnej dokonana w myśl przepisu art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych, stanowić będzie czynność neutralną podatkowo dla wspólników tej spółki, jako że zysk wypracowany w spółce stanowi w istocie opodatkowane już środki jej wspólników. Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje opodatkowania wypłat z zysku spółki jawnej, o których mowa w art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Ponadto z uwagi na to, że spółka jawna, o której mowa we wniosku, powstanie z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, wskazać należy, że wypłaty pochodzące z zysku wypracowanego przez spółkę komandytowo-akcyjną również nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zyski te bowiem, w myśl art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną.

Tym samym w związku z zastosowaniem w stosunku do zysków niepodzielonych oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy na dzień przekształcenia opodatkowania przewidzianego w art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy oraz opodatkowania zysków osiągniętych przez spółkę jawną, wypłaty dokonywane dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej będą czynnością neutralną podatkowo.

Mając na uwadze powyższe, wypłaty na rzecz wspólników dokonywane ze spółki jawnej nie będą skutkowały powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania wypłat dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.