ILPB1/4511-1-155/15-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 3 lutego 2015 r.), uzupełnionym w dniu 23 marca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 3 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 marca 2015 r. znak ILPB1/4511-1-155/15-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 marca 2015 r., a w dniu 23 marca 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 19 marca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest między innymi osobiste tworzenie książek, artykułów, opracowań tematycznych w postaci tekstu i zdjęć w formie elektronicznej, następnie sprzedaż licencji do wytworzonego materiału firmie zewnętrznej w celu jej przygotowania do wydania, powielenia i dystrybucji. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, jednoosobowo prowadzącą działalność gospodarczą i rozlicza się metodą kasową na warunkach ogólnych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca realizuje różnego rodzaju projekty tematyczne, składające się z wielu zagranicznych wypraw fotograficznych, realizowanych w różnych latach podatkowych. Realizując wyprawę Zainteresowany korzysta z usług zewnętrznych usługodawców takich jak np. przewodnicy, lokalni operatorzy. Oprócz tego Wnioskodawca ponosi związane z wyprawami koszty logistyki i zakwaterowania. Koszt jednostkowy usług zewnętrznych, a tym samym koszt realizacji całego projektu przekracza 3.500 PLN. Efektem realizacji projektu jest zestaw zdjęć tematycznych w formie elektronicznej oraz materiał tekstowy również w formie elektronicznej. Po zakończeniu projektu Wnioskodawca sprzedaje prawa do wytworzonego materiału w formie licencji podmiotom zewnętrznym, takim jak wydawnictwa książkowe, magazyny drukowane, magazyny internetowe itp.

Ponieważ działalność związana jest z realizacją konkretnych projektów, których wartość jednostkowa przekracza 3.500 PLN, powstał problem interpretacyjny w zakresie sposobu ujęcia wydatków w księdze przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest ujmowanie opisanych w stanie faktycznym kosztów nabytych usług o jednostkowej wartości przekraczającej 3.500 PLN w całości w bieżących kosztach w okresach ich poniesienia.

Pytanie wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, wstępnie Zainteresowany uznawał, że w związku z tym, że wydatkowane koszty są wyższe niż 3.500 PLN, a wytworzona wartość jest prawem autorskim, koszty powinny być kapitalizowane jako wartość niematerialna i prawna i amortyzowane przez dwa lata. Po konsultacji z Krajową Informacją Podatkową MF i wskazaniu przez konsultanta, że artykuł 22b.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi tylko i wyłącznie o nabytych prawach autorskich, a nie wytworzonych, artykuł 22e.1 tej samej ustawy nie ma zastosowania, a koszty nabywanych usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, niezależnie od wysokości powinny być ujmowane w kosztach w okresie poniesienia.

Na tej podstawie Wnioskodawca zdecydował, że nie będzie kapitalizował opisanych wydatków jako wartość niematerialną i prawną, gdyż nie przewiduje tego ustawa i ujmie koszty w całości w bieżących kosztach w okresach poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Stosownie do art. 22 ust. 6b powołanej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie natomiast do art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych przepisów wynika, że dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych każdy poniesiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wydatek należy oceniać indywidualnie pod kątem możliwości zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów tej działalności. Przy dokonywaniu tej oceny należy brać pod uwagę na co dany wydatek został poniesiony, od tego bowiem zależy sposób jego zaliczenia do ww. kosztów. W przypadku gdy wydatek poniesiony został na nabycie lub wytworzenie środka trwałego, bądź nabycie wartości niematerialnej i prawnej, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego środka trwałego, czy też wartości niematerialnej i prawnej. Przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie określa jakie składniki majątku, dla celów tego podatku, stanowią środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Z cyt. art. 22b ust. 1 ww. ustawy wynika, że wartościami niematerialnymi i prawnymi w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są m.in. prawa autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, jeżeli wykorzystywane są przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Przy czym amortyzacji podlegają jedynie te prawa autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które zostały przez podatnika nabyte. W przypadku zatem, gdy prawa te zostały wytworzone we własnym zakresie w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatki związane z ich wytworzeniem mogą stanowić bezpośrednio koszty uzyskania przychodu, o ile spełniają wszystkie kryteria wynikające z ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej tworzy m.in. książki, artykuły, opracowania tematyczne, następnie sprzedaje licencję do wytworzonego materiału firmie zewnętrznej.

Realizując wyprawę - odbywaną w celu realizacji różnego rodzaju projektów tematycznych - Wnioskodawca korzysta z usług zewnętrznych usługodawców, m.in. z usług przewoźników, lokalnych operatorów, ponosi koszty logistyki i zakwaterowania. Koszt jednostkowy usługi przekracza 3.500 zł. Zainteresowany uważa, że poniesione koszty usług powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio w momencie ich poniesienia.

Z twierdzeniem Wnioskodawcy należy się zgodzić.

Przedmiotowe wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie ww. usług mogą podlegać bezpośrednio zaliczeniu do ww. kosztów w okresach ich poniesienia, o ile spełniają przesłanki wskazane w cyt. art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Powstałe na skutek działalności Wnioskodawcy składniki - prawa autorskie wytworzone przez Zainteresowanego, stanowią wartości niematerialne i prawne, które jednak z uwagi na fakt, że zostały przez Wnioskodawcę wytworzone a nie nabyte, nie podlegają amortyzacji. W myśl bowiem cyt. wyżej przepisu (art. 22b ust. 1 powołanej ustawy) jedynie nabyte wartości niematerialne i prawne mogą podlegać amortyzacji.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.