ILPB1/4511-1-1450/15-4/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.), uzupełnionym w dniu 16 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wykupu dla pracownika polisy ubezpieczeniowej w części dotyczącej:

* ubezpieczenia bagażu - jest prawidłowe,

* odpowiedzialności cywilnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wykupu dla pracownika polisy ubezpieczeniowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 3 grudnia 2015 r. znak ILPB1/4511-1-1450/15-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 7 grudnia 2015 r., a w dniu 16 grudnia 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 14 grudnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracownicy Spółki uczestniczą w wyjazdach zagranicznych w ramach delegacji. Spółka ubezpiecza Pracownika, który odbywa zagraniczną podróż służbową wykupując polisę ubezpieczeniową, w ramach której Pracownik ma zapewnioną podstawową opiekę medyczną w razie nagłej choroby, nieszczęśliwego wypadku, ma ubezpieczony bagaż oraz jest ubezpieczony z tytułu odpowiedzialności cywilnej.

Polisa zawarta jest na okres odbywania zagranicznej podróży służbowej i jest wystawiona na konkretnego Pracownika. Polisa nie przewiduje wypłaty odszkodowania na rzecz Pracodawcy, który ponosi koszt składki. Ewentualna wypłata świadczeń jest skierowana do osoby ubezpieczonej.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że opłacona przez Spółkę polisa ubezpieczeniowa w zakresie bagażu i odpowiedzialności cywilnej ma na celu ochronę interesu Wnioskodawcy.

Opłacając składkę ubezpieczeniową za bagaż Pracownika Wnioskodawca chroni przede wszystkim własne interesy, gdyż w podróży służbowej Pracownik oprócz rzeczy osobistych posiada również przedmioty należące do Pracodawcy, np. dokumentację techniczną, sprzęt komputerowy, telefon komórkowy, itp.

Jeśli chodzi o koszty polisy z tytułu odpowiedzialności cywilnej, to w tej kwestii także Zainteresowany ma na celu ochronę swoich interesów, ponieważ zgodnie z art. 120 § 1 Kodeksu pracy, w razie wyrządzenia przez Pracownika przy wykonywaniu przez niego obowiązków pracowniczych szkody osobie trzeciej, zobowiązanym do naprawienia szkody jest wyłącznie Pracodawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym powstaje po stronie Pracownika przychód z tytułu wykupionej przez Pracodawcę polisy na czas służbowej podróży zagranicznej (z tytułu ubezpieczenia bagażu oraz odpowiedzialności cywilnej), który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Aktualnie Spółka dolicza wartość zapłaconych składek z tytułu polisy ubezpieczeniowej z zakresu ubezpieczenia bagażu Pracownika oraz jego odpowiedzialności cywilnej, natomiast zwolnieniem z opodatkowania obejmuje ubezpieczenie z zakresu zapewnienia podstawowej opieki medycznej w razie nagłej choroby lub nieszczęśliwego wypadku (zgodnie ze zmianą interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2014 r.).

Wątpliwości odnośnie prawidłowości dotychczasowego postępowania Wnioskodawcy wzbudził wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. w przedmiocie nieodpłatnych świadczeń jako przychodu ze stosunku pracy (sygn. akt K 7/13). Trybunał Konstytucyjny wskazał w nim, że za przychód Pracownika mogą być uznane tylko takie świadczenia, które: zostały spełnione za zgodą pracownika, zostały spełnione w jego interesie oraz korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu Pracownikowi.

Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy skarbowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2014 r. (IBPBII/1/415-720/14/BJ), wskazał że pracodawca, wykupując dla zatrudnionego polisę ubezpieczeniową, nie kieruje się chęcią zapewnienia korzyści swojemu Pracownikowi, lecz zabezpiecza w istocie swoje własne interesy na wypadek powstania przyjętego przez siebie obowiązku zwrotu należności przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanemu Pracownikowi.

W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (IBPB-2-1/4511-290/15/AD) organ podatkowy również uznał, że wykupienie polisy ubezpieczeniowej dla Pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową nie będzie generować po stronie Pracownika przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT.

Wnioskodawca przychyla się do powyższych stanowisk, z uwagi na fakt, iż zapłata składki ma na celu jedynie ochronę interesów pracodawcy, gdyż pracodawca wykupując przedmiotowe ubezpieczenie zabezpiecza siebie przed ewentualną koniecznością zwrotu z własnych środków poniesionych przez Pracownika kosztów. Ponadto, niezależnie od zakresu odpowiedzialności, który obejmuje polisa ubezpieczeniowa, należy również podkreślić, że Pracownik nie korzysta z niej dobrowolnie, ponieważ podróż służbowa odbywa się w ramach stosunku pracy, a tym samym na polecenie pracodawcy.

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że koszty polisy z tytułu ubezpieczenia bagażu oraz odpowiedzialności cywilnej wykupionej przez pracodawcę dla Pracowników delegowanych, po odbyciu zagranicznej podróży służbowej nie stanowią ich przychodu, a tym samym nie powinny być opodatkowane (tak samo jak w przypadku ubezpieczenia z zakresu zapewnienia podstawowej opieki zdrowotnej lub nieszczęśliwego wypadku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wykupu dla pracownika polisy ubezpieczeniowej w części dotyczącej:

* ubezpieczenia bagażu - jest prawidłowe,

* odpowiedzialności cywilnej - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym, przychodami ze stosunku pracy lub stosunków pokrewnych, są wszystkie świadczenia, które konkretny pracownik otrzymuje ze środków pracodawcy z tytułu pozostawania w stosunku pracy lub pokrewnym. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość otrzymanych świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych poniesionych za pracownika.

Z przepisu art. 12 ust. 3 ww. ustawy wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy - Kodeks cywilny, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca ubezpiecza Pracownika, który odbywa zagraniczną podróż służbową wykupując polisę ubezpieczeniową. Opłacona przez Spółkę polisa ubezpieczeniowa w zakresie bagażu i odpowiedzialności cywilnej ma na celu ochronę interesu Wnioskodawcy. Opłacając składkę ubezpieczeniową za bagaż Pracownika Wnioskodawca chroni przede wszystkim własne interesy, gdyż w podróży służbowej Pracownik oprócz rzeczy osobistych posiada również przedmioty należące do Pracodawcy, np. dokumentację techniczną, sprzęt komputerowy, telefon komórkowy, itp. Także w kwestii polisy z tytułu odpowiedzialności cywilnej Zainteresowany ma na celu ochronę swoich interesów, ponieważ zgodnie z art. 120 § 1 Kodeksu pracy, w razie wyrządzenia przez Pracownika przy wykonywaniu przez niego obowiązków pracowniczych szkody osobie trzeciej, zobowiązanym do naprawienia szkody jest wyłącznie Pracodawca.

Wnioskodawca uważa, że koszty polisy z tytułu ubezpieczenia bagażu oraz odpowiedzialności cywilnej wykupionej przez pracodawcę dla Pracowników delegowanych, po odbyciu zagranicznej podróży służbowej nie stanowią ich przychodu, a tym samym nie powinny być opodatkowane (tak samo jak w przypadku ubezpieczenia z zakresu zapewnienia podstawowej opieki zdrowotnej lub nieszczęśliwego wypadku).

Mając na uwadze treść wniosku oraz wskazane powyżej rozumienie dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" w kontekście obowiązujących przepisów prawa oraz ich wykładni zaprezentowanej w orzecznictwie sądowym należy wskazać, że z powodu niejednolitości stanowisk sądowych w stosunku do tej kwestii zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Na tym tle należy wskazać, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy - gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. Wartość takiego świadczenia ustala się według cen zakupu. Cena zakupu stanowi w regulacji art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych punkt odniesienia do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, uznać należy, że wykupienie polisy ubezpieczeniowej dla pracowników odbywających zagraniczną podróż służbową nie będzie generować po stronie pracowników powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pod warunkiem, że poniesienie przez pracodawcę kosztów wykupienia polisy ubezpieczeniowej, powoduje zabezpieczenie się samego pracodawcy przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem na rzecz pracownika wydatków na wypadek ziszczenia się określonych w umowie ubezpieczenia okoliczności oraz pozostałych obowiązków narzuconych na pracodawcę odrębnymi przepisami prawa. Opłacona przez pracodawcę polisa ubezpieczeniowa winna skutkować jedynie zabezpieczeniem samego pracodawcy (Wnioskodawcy) na wypadek powstania przyjętego przez siebie obowiązku zwrotu należności przysługujących z tytułu podróży służbowej delegowanemu pracownikowi. Nie może ona zapewniać pracownikowi korzyści materialnych niezwiązanych ze stosunkiem pracy.

Wnioskodawca wskazał, że opłacona przez Spółkę polisa ubezpieczeniowa w zakresie bagażu i odpowiedzialności cywilnej ma na celu ochronę własnego interesu Zainteresowanego, ponieważ Pracownik w podróży służbowej posiada przedmioty należące do Pracodawcy, np. dokumentację techniczną, sprzęt komputerowy, telefon komórkowy, itp.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że Pracownik, któremu Wnioskodawca zleca wyjazd służbowy za granicę nie uzyskuje żadnych korzyści z tytułu wykupionej przez Wnioskodawcę polisy ubezpieczeniowej w zakresie bagażu, w którym #8722; jak wskazał Wnioskodawca #8722; oprócz rzeczy osobistych znajdują się przedmioty należące do Pracodawcy (np. dokumentacja techniczna, sprzęt komputerowy, telefon komórkowy, itp.).

Należy zatem stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym nie powstaje po stronie Pracownika przychód z tytułu wykupionej przez Pracodawcę polisy na czas służbowej podróży zagranicznej z tytułu ubezpieczenia bagażu. Tym samym na Wnioskodawcy nie ciążą w tym zakresie obowiązki płatnika.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wykupu dla pracownika polisy ubezpieczeniowej w części dotyczącej ubezpieczenia bagażu jest prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do polisy ubezpieczeniowej w zakresie odpowiedzialności cywilnej wykupionej przez Pracodawcę na czas służbowej podróży zagranicznej należy zauważyć, że Wnioskodawca podał, iż Pracodawca zgodnie z art. 120 § 1 Kodeksu pracy ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkodę wyrządzoną przez Pracownika. Jednakże należy mieć na uwadze, że stosownie do art. 120 § 2 ww. Kodeksu pracy, pracownik ponosi odpowiedzialność wobec pracodawcy, który naprawił szkodę wyrządzoną osobie trzeciej. Zatem opłacenie składki z tytułu wykupionej polisy jest rodzajem zabezpieczenia się Pracodawcy przed odpowiedzialnością na wypadek wyrządzenia szkody przez Pracownika, jednak nawet gdy Pracodawca powstałą szkodę naprawi, to Pracodawcy przysługuje roszczenie regresowe wobec Pracownika, a w konsekwencji ekonomiczny ciężar naprawienia szkody wyrządzonej osobie trzeciej przez Pracownika, ponosi Pracownik - mimo, że to Pracodawca na początku naprawił szkodę. Ponadto należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie polisa jest wystawiona na konkretnego Pracownika i nie przewiduje wypłaty odszkodowania na rzecz Pracodawcy, który ponosi koszt składki. Wobec tego nie można uznać, że Pracodawca poprzez wykupienie Pracownikowi polisy ubezpieczeniowej w zakresie odpowiedzialności cywilnej chroni własne interesy. Natomiast korzyść z wykupionej przez Pracodawcę polisy ubezpieczeniowej w zakresie odpowiedzialności cywilnej uzyskuje Pracownik jako beneficjent ewentualnego odszkodowania.

Zatem należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym po stronie Pracownika powstaje przychód ze stosunku pracy w związku z wykupieniem przez Pracodawcę polisy z tytułu odpowiedzialności cywilnej na czas służbowej podróży zagranicznej, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy ciążą w tym zakresie obowiązki płatnika.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wykupu dla pracownika polisy ubezpieczeniowej w części odpowiedzialności cywilnej należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo tut. Organ informuje, że dokonując niniejszej interpretacji indywidualnej, odniósł się tylko do kwestii będącej przedmiotem zapytania, tj. do powstania przychodu z tytułu wykupionej przez Pracodawcę polisy na czas służbowej podróży zagranicznej (z tytułu ubezpieczenia bagażu oraz odpowiedzialności cywilnej). Nie odniósł się natomiast do kwestii dotyczącej powstania przychodu z tytułu wykupionej przez Pracodawcę polisy na czas służbowej podróży zagranicznej w zakresie podstawowej opieki medycznej w razie nagłej choroby, nieszczęśliwego wypadku, gdyż zagadnienia te nie były przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.