ILPB1/4511-1-1409/15-4/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2015 r. (data wpływu 13 października 2015 r.), uzupełnionym w dniu 11 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów - jest prawidłowe.

W dniu 13 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 22 grudnia 2015 r. znak ILPB1/4511-1-1409/15-2/AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 stycznia 2016 r., natomiast w dniu 11 stycznia 2016 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 stycznia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca ze swoim wspólnikiem prowadzi od 2000 r. przedszkole niepubliczne w formie spółki cywilnej, wyłącznie na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Do tej pory wspólnicy rozliczają się na podstawie prowadzonych ksiąg handlowych (pełna księgowość). Wspólnicy korzystają z comiesięcznej dotacji otrzymywanej z gminy na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Przychody roczne z tytułu tej prowadzonej działalności są poniżej 1.200.000 euro.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, że działalność gospodarczą z określeniem przedmiotu działalności gospodarczej "Prowadzenie Przedszkola Niepublicznego" Wnioskodawca zarejestrował od dnia 1 kwietnia 2001 r. (nr. ewid. (...)) wg PKD 80.10.A, a następnie po zmianie - 85.10.Z.

Następnie decyzją z dnia 3 lutego 2005 r. wydaną przez Prezydenta Miasta została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej na podstawie art. 7e ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7c pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178, z późn. zm.). W decyzji wyjaśniono, że Wnioskodawca zarejestrowany był we wpisie działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia przedszkola niepublicznego, zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami, ponieważ zapis art. 83a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: z 1996 r. Dz. U. Nr 67, poz. 329), w dniu złożenia wniosku o wpis do ewidencji stanowił, iż działalność oświatowa nie obejmująca prowadzenia szkoły lub placówki może być podejmowana na zasadach określonych w przepisach o działalności gospodarczej.

Z dniem 21 października 2001 r. art. 83a ustawy o oświacie został zmieniony i na tej podstawie przepisy do prowadzenia szkoły lub placówki oświatowej nie mają zastosowania w działalności gospodarczej. Podstawą do ich prowadzenia jest bowiem zaświadczenie o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Takie zaświadczenie wydane w dniu 21 czerwca 2000 r. - Wnioskodawca posiada.

W rzeczywistości zmiana przepisów spowodowała, że Wnioskodawca prowadząc przedszkole niepubliczne zmuszony został do zaprowadzenia i prowadzenia pełnej księgowości, co jest dużo bardziej skomplikowane i wymaga też zatrudnienia osoby znającej tematykę rachunkowości, co też w znacznym stopniu podraża koszty prowadzenia takiej placówki jakim jest przedszkole.

Tymczasem obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z art. 2 ustawy o rachunkowości. Wymienia się w nim kategorie podmiotów zobligowanych do ich prowadzenia. Biorąc pod uwagę art. 2 ust. 1, 2, 5 i 7 jeśli organem prowadzącym niepubliczną placówkę w tym: przedszkole jest spółka prawa handlowego, stowarzyszenie lub fundacja, bezwzględnie powinno się prowadzić księgi rachunkowe. Jeśli zaś placówkę oświatową prowadzi osoba fizyczna, czy też spółka osób fizycznych, a jej roczny przychód nie przekracza 1.200.000 Euro, to nie jest zobligowana do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Analizując art. 2 ust. 5 ustawy o rachunkowości zauważyć należy, że pomimo iż niepubliczna placówka oświatowa to podmiot, który nie ma osobowości prawnej (zgodnie z wpisem REGON), to podatnikiem i płatnikiem składek oraz podatków jest organ prowadzący i to on prowadzi księgowość placówki oświatowej. Wszelkie sprawy finansowe, organizacyjne, gospodarcze i kadrowo-płacowe prowadzone są w placówce oświatowej przez osobę (osoby) fizyczną (fizyczne) - jako jej organ prowadzący.

Ponadto rozpatrzyć też należy art. 2 ust. 7 ustawy o rachunkowości, który przewiduje, że pełną księgowość powinny prowadzić wszystkie podmioty, które na realizację zadań zleconych otrzymują dotacje.

Do zadań zleconych należą bowiem zadania realizowane z uwagi na zaistniałe potrzeby państwa i podzielone są na przekazane z mocy ustawy lub w drodze porozumienia. Prowadzenie przedszkola jest natomiast zadaniem własnym gminy, ale też może być realizowane przez inny podmiot niż jednostka samorządu terytorialnego (wg art. 5 ust. 1, 2 i 5 ustawy o systemie oświaty).

Jedynym warunkiem uzyskania dotacji jest terminowe złożenie stosownego wniosku o tę dotację w każdym roku na rok następny. Dlatego też, prowadzenie przedszkola jako zadania zleconego nie może być tutaj przyjęte, a otrzymana dotacja nie jest dotacją celową.

Po dokonanej analizie przepisów Wnioskodawca uważa, że jako osoba fizyczna prowadząca niepubliczną placówkę oświatową może w celu ewidencji podatkowej prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, jeżeli przychody w ciągu roku kalendarzowego nie przekraczają kwoty 1.200.000 Euro, a taka sytuacja ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy. Zmiana ewidencji podatkowej spowoduje też niższe nakłady na administrowanie przedszkolem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy niskich przychodach, korzystając z dotacji można rozliczać tę działalność przy użyciu podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo ze wspólnikiem do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powołując się na:

1. Art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm. - gdzie osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych itp. wykonujące działalność gospodarczą są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów lub księgi handlowe zgodnie z odrębnymi przepisami.

2. Art. 2 ust. 1 pkt 2, pkt 7 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.) który stosuje się do osób fizycznych, spółek cywilnych itp. Jeżeli przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro.

3. Interpretację indywidualną z 20 stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/1/415-1276/14/ESZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ wyjaśnia, że zgodnie z art. 83a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, nie jest działalnością gospodarczą.

Działalność prowadzona w ww. formach nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (nawet jeżeli spełnia zawarte w nim przesłanki), a zatem do tych form działalności nie stosuje się zasad ujętych w tej ustawie. Nie oznacza to jednak, że na gruncie poszczególnych ustaw zasada ta nie może być modyfikowana. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia na gruncie prawa podatkowego. Unormowania te mają charakter szczególny i tym samym mają pierwszeństwo przed zasadami wynikającymi z przepisu ww. ustawy o systemie oświaty (w myśl klauzuli lex specialis derogat legi generali).

Osoby fizyczne, osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych przedszkoli w rozumieniu przepisów ww. ustawy o systemie oświaty, są podatnikami podatku dochodowego - ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznego przedszkola jest rodzajem aktywności stanowiącej działalność podjętą w celu zarobkowym, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z przepisem art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. Stosownie natomiast do art. 24a ust. 5 powołanej ustawy, osoba fizyczna, spółka cywilna osób fizycznych, spółka jawna osób fizycznych lub spółka partnerska może prowadzić księgi rachunkowe również od początku następnego roku podatkowego, jeżeli przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy są niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. W tym przypadku osoba ta lub wspólnicy spółki przed rozpoczęciem roku podatkowego są obowiązani do zawiadomienia o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym. Wyrażone w euro wielkości, o których mowa w ust. 4 i 5, przelicza się na walutę polską według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 24a ust. 6 ww. ustawy).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 i pkt 7 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

* osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy),

* jednostek niewymienionych w pkt 1-6, jeżeli otrzymują one na realizację zadań zleconych dotacje lub subwencje z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego lub funduszów celowych - od początku roku obrotowego, w którym dotacje lub subwencje zostały im przyznane (art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika obowiązek prowadzenia przez osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, opodatkowane na tzw. zasadach ogólnych lub "podatkiem liniowym" podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Oznacza to, że jeżeli zamiarem podatnika nie jest prowadzenie ksiąg rachunkowych (lub nie jest on zobowiązany do ich prowadzenia), powinien prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Nadmienić przy tym należy, że szczegółowe zasady prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r. poz. 1037).

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że od 2000 r. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzi niepubliczne przedszkole. Przedszkole korzysta z comiesięcznej dotacji otrzymywanej z gminy na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Ponadto z wniosku wynika, że nie przekroczyła progu przychodów, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Wnioskodawcy nie dotyczy również art. 2 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, ponieważ prowadzenie przedszkola jako zadania zleconego nie ma w przedmiotowej sprawie miejsca, a otrzymana dotacja nie jest dotacją celową.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca nie wypełni hipotezy cytowanego art. 2 ust. 1 pkt 2 i pkt 7 ustawy o rachunkowości. W konsekwencji, w świetle tak opisanego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji księgowej w postaci ksiąg rachunkowych. Tym samym zdarzenia gospodarcze związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie niepublicznego przedszkola, Wnioskodawca może ewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.