ILPB1/415-997/08-2/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2008 r. (data wpływu 4 grudnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działy specjalne produkcji rolnej.

W dniu 25 listopada 2005 r. złożył deklarację PIT-6 do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej na 2006 r., deklarując rodzaj produkcji drób rzeźny w rozmiarze 120.000 szt.

Na podstawie ww. deklaracji i w oparciu o normy szacunkowe, Naczelnik Urzędu wydał decyzję w sprawie wymiaru zaliczek od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, w której ustalił dochód za 2006 rok w kwocie 13.200 zł (120 000 x 0,11 zł/szt.) oraz zaliczki na podatek dochodowy w kwocie 1.978 zł.

W dniu 19 czerwca 2006 r. Wnioskodawca poinformował Urząd Skarbowy na piśmie o wstawieniu w dniu 29 maja 2006 r. na fermę drobiu nieśnego kur (produkcja jaj konsumpcyjnych) w ilości 30.000 szt.

Składając powyższą informacje Wnioskodawca nie zachował 7 dniowego terminu. Nowej decyzji nie otrzymał. W złożonym za 2006 rok zeznaniu PIT-36 dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustalił następująco:

Do wyliczenia dochodu z hodowli drobiu rzeźnego kurczęta przyjął faktycznie wstawioną w 2006 r. ilość kurcząt pomniejszoną o upadki: to jest wstawił 19.700 szt. - 572 upadki = 19.128 szt. Do tej ilości zastosował normę szacunkową 0,11 zł. co dało dochód: 19.128 szt. x 0,11 zł/szt. = 2.104,08 zł.

W trakcie roku Wnioskodawca nie informował Urzędu, iż z powodu ptasiej grypy nie wstawił planowanej ilości kurcząt.

Do wyliczenia dochodu Wnioskodawca uwzględnił również wstawione 29 maja 2006 r. kury nieśne w ilości 30.000 szt., które sprzedał w dniu 25 września 2006 r. Dochód Wnioskodawca wyliczył następująco:

30.000 szt. x 1,77 zł/szt. = 53.100 zł. Ponieważ hodowla kur nieśnych trwała u Wnioskodawcy 4 m-ce, to dochód odniósł tylko do 4 miesięcy. Zatem, dochód z hodowli kur niosek wyniósł: (30.000 x 1,77 x 4 m-ce): 12 m-cy = 17.700 zł.

Dochód razem: 2.104,08 zł + 17.700 zł = 19.807,08 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wskazane powyżej stanowisko co do sposobu ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej w zeznaniu PIT-36 jest prawidłowe w świetle uregulowań zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo ustalił dochód przyjmując faktycznie wstawione ilości drobiu rzeźnego pomniejszone o upadki oraz kur nieśnych (produkcja jaj konsumpcyjnych - proporcjonalnie do liczby miesięcy ich chowu).

Wnioskodawca podaje, iż z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika jak należy wyliczać w zeznaniu rocznym dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustalany metodą wg norm szacunkowych.

Przy ustalaniu dochodu Wnioskodawca miał wątpliwości, czy w zeznaniu rocznym wykazać musi zadeklarowaną w PIT-6 ilość hodowli poszczególnego rodzaju produkcji, czy też faktycznie wstawioną ilość. Nigdzie nie mówi się, że w zeznaniu rocznym wykazuje się zadeklarowaną ilość produkcji. Według Wnioskodawcy w zeznaniu wykazuje faktycznie wstawioną ilość.

Jak podaje Wnioskodawca, w urzędzie skarbowym poinformowano Go, że dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, niezbędne jest nie tylko terminowe i rzetelne składanie deklaracji o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku następnym, lecz również zawiadamianie organu podatkowego o zaistniałych zmianach w produkcji, (interpretacja Naczelnika z US w Zgierzu z dnia 30 lipca 2007 r.). Wnioskodawca powołuje również wyrok NSA z 21 stycznia 1998 r. I SA/Gd 984/96 z którego cytuje, że podatnik po zakończeniu roku podatkowego nie może wywodzić korzystnych dla siebie skutków w zakresie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych z działów produkcji rolnej, nawet w sytuacji, gdy zmiana w prowadzonej produkcji skutkująca niższy dochód nastąpiła z przyczyn niezależnych od podatnika, skoro uchybił powyższemu terminowi. Nadto twierdzi, że zawsze może wybrać zasady ustalania dochodu w oparciu o prowadzoną księgę przychodów i rozchodów, co zagwarantuje wymiar podatku od rzeczywistego dochodu.

Wątpliwość budzi, zdaniem Wnioskodawcy, również uwzględnianie upadków przy ustalaniu dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej po zakończeniu roku w zeznaniu podatkowym.

Wnioskodawca podaje, iż uzyskał informację, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi, iż po zakończonym roku podatkowym podatnik dochód pomniejsza o upadki, oraz że nie ma możliwości pomniejszania ilości wstawionych kurcząt o upadki, bowiem ustawodawca w konstrukcji norm szacunkowych uwzględnia wszystkie koszty ponoszone przez prowadzącego działy w tym również upadki drobiu rzeźnego wynikające z procesu technologicznego.

W trakcie roku Wnioskodawca nie informował Naczelnika Urzędu o upadkach drobiu rzeźnego. Uważa takie stanowisko za nieprawidłowe, bowiem nie może być tak aby płacić podatek od czegoś co nie przyniosło dochodu. W tej mierze niektóre Urzędy Skarbowe informują aby w zeznaniu upadki uwzględniać.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest jasno podany przez ustawodawcę sposób rozliczania działów produkcji rolnej np. przy chowie i hodowli drobiu gdy hodowla trwa niepełny rok. Przepis art. 24 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone różne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy. Następny ust. 4d stanowi: "Przepis ust. 4c stosuje się również w razie rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej." Każdy hodowca wie, że proces chowu kurczaka rzeźnego nie trwa cały rok tylko kilka tygodni. Wszystkie urzędy do wyliczenia dochodu przyjmują ilość wstawień x norma szacunkowa. Natomiast przy produkcji drobiu nieśnego co niektóre urzędy dochód ustalają proporcjonalnie do liczby miesięcy w których trwała hodowla. Dlaczego przy ustalaniu dochodu z tytułu chowu/hodowli kurcząt rzeźnych nie uwzględnia się dochodu proporcjonalnie do ilości miesięcy trwania hodowli a w stosunku do kur nieśnych ilość miesięcy trwania chowu się uwzględnia.

Zatem, jest wątpliwe czy ustęp 4c dotyczy również chowu i hodowli drobiu. Również nie wynika z przepisów omawianej ustawy czy wstawienie w trakcie roku kurcząt i kur niosek należy interpretować jako rozpoczęcie prowadzenia działów specjalnych w trakcie roku. Wskazać należy, że ustawodawca nie definiuje rozpoczęcia lub zaprzestania w ciągu roku prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Trudno zatem dociec czy zaprzestanie oznacza likwidację działalności, czy zmianę rodzaju produkcji, czy też wstawienie w trakcie roku określonej ilości produkcji. W deklaracji PIT-6 nie ma kolumny/wiersza na wpisanie daty wstawienia do produkcji działów specjalnych produkcji rolnej lub ilości miesięcy w jakim trwać będzie ta produkcja. Pewnym jest, że podatnik który w deklaracji PIT-6 zadeklaruje prowadzenie w następnym roku określonej ilości produkcji kur nieśnych (produkcja jaj konsumpcyjnych), a wstawi je dopiero np. w miesiącu czerwcu, to Urząd przyjmie wyliczenie dochodu jako iloczyn ilości deklarowanej i normy szacunkowej i jego dochód będzie dużo większy niż podatnika co nic nie zadeklaruje w PIT-6 a dopiero w czerwcu następnego roku poinformuje Naczelnika Urzędu o wstawieniu określonej ilości kur nieśnych, a urząd ustali mu dochód z uwzględnieniem okresu chowu kur proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których ten chów był prowadzony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Natomiast zgodnie z treścią art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Stosownie do zapisu art. 2 ust. 3a ustawy podatkowej nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nie przekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy.

Zgodnie z art. 24 ust. 4 ww. ustawy dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Stosownie do zapisu art. 24 ust. 4a cyt. ustawy normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr 2, z tym że w przypadku:

Zgodnie z art. 24 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w ciągu rocznego cyklu produkcji na tej samej powierzchni są prowadzone różne uprawy, dla których są ustalane różne normy szacunkowe dochodu, dochód z każdego rodzaju uprawy oblicza się, z zastrzeżeniem ust. 4e, przy zastosowaniu właściwej dla niej normy, proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których była prowadzona taka uprawa, wliczając w to okres przygotowania do zaprowadzenia tej uprawy.

W stanie prawnym obowiązującym w 2006 r. załącznik nr 2 do ww. ustawy został opublikowany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2005 r. Nr 201, poz. 1663).

Powyższy załącznik do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera tabelę rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego. Informacje zawarte w wyżej wymienionym załączniku mają znaczenie w dziedzinie oceny, czy danego rodzaju działalność ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej.

W załączniku nr 2 do ww. ustawy wymieniono m.in. w pkt 5a drób rzeźny, dla których norma szacunkowa dochodu od 1 sztuki wynosi 0,11 zł oraz w pkt 6f "kury (produkcja jaj konsumpcyjnych)", dla których norma szacunkowa dochodu od 1 sztuki wynosi 1,77 zł.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w roku 2006 Wnioskodawca prowadził produkcję drobiu rzeźnego w rozmiarze 19.700 szt., którą dla wyliczenia dochodu rocznego należy pomniejszyć o upadki w ilości 572 szt. oraz produkcję kur nieśnych (produkcja jaj konsumpcyjnych) w rozmiarze 30.000 szt.

Z treści przepisu art. 24 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym wynika, iż dla produkcji drobiu rzeźnego i kur nieśnych ustawodawca nie przewidział ustalania dochodu proporcjonalnie do ilości miesięcy trwania hodowli, powyższy sposób wyliczania dochodu odnosi się tylko do prowadzenia upraw.

Zatem dla prawidłowego wyliczenia dochodu rocznego z tytułu prowadzonej hodowli Wnioskodawca powinien przyjąć ilość wstawień drobiu rzeźnego i kur nieśnych x norma szacunkowa bez uwzględniania okresu hodowli, tj. 19.128 szt. x 0,11 zł w zakresie hodowli drobiu rzeźnego i 30.000 szt. x 1,77 zł w zakresie hodowli kur niosek.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.