ILPB1/415-963/12-4/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012 r. (data wpływu 4 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 21 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 grudnia 2012 r. nr ILPB1/415-963/12-2/AA, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 grudnia 2012 r., natomiast w dniu 21 grudnia 2012 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 19 grudnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zawodowym wykonywaniu czynności pośrednictwa w obrocie nieruchomościami określone w ustawie o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651) na zasadach określonych w art. 180 ust. 7 pkt 1 wymienionej ustawy. Obecnie Wnioskodawca planuje rozpocząć płatne studia niestacjonarne jednolite magisterskie 5-letnie (zaoczne) na X na kierunku prawo w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż prowadząc działalność gospodarczą jako pośrednik w obrocie nieruchomościami prowadzi tym samym działalność zawodową w tej dziedzinie opisaną szczegółowo w ustawie o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 180 ust. 1 ww. ustawy pośrednictwo w obrocie nieruchomościami polega na zawodowym wykonywaniu przez pośrednika w obrocie nieruchomościami czynności zmierzających do zawarcia przez inne osoby umów:

Z powyższego przepisu wynika jednoznacznie, iż pośrednik wykonuje czynności zmierzające do zawarcia ww. umów. W praktyce są to m.in.:

* rozpoznawanie stanu prawnego nieruchomości,

* rozpoznawanie ewentualnych obciążeń ciążących na nieruchomości, w tym ewentualnych możliwości czy niebezpieczeństw obciążenia nieruchomości, a dalej ewentualnych służebności, ograniczeń w rozporządzaniu,

* rozpoznawanie ewentualnych roszczeń osób trzecich w stosunku do nieruchomości,

* konstrukcja umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, która według Kodeksu cywilnego nie musi być zawarta w formie aktu notarialnego (w takim wypadku obowiązek przygotowania takiej umowy spoczywa na pośredniku),

* konstrukcja umów najmu: "zwykłego", czy też okazjonalnego,

* konstrukcja innych umów mających za przedmiot prawa do nieruchomości lub ich części, a więc rozmaitych "blokad oferty", rezerwacji, a także innych umów kreujących wzajemne prawa i zobowiązania stron,

* zgodnie z art. 180 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami - wykonywanie ekspertyz i opracowań, a także udzielania doradztwa w zakresie rynku nieruchomości - a więc w zakresie rozmaitych praw do nieruchomości, a co za tym idzie i praw i zobowiązań wynikających z rynku nieruchomości (chociażby wspomniane wzajemne zobowiązania i prawa stron przyszłej transakcji), ale także skutków prawnych podjętych działań na rynku nieruchomości, które mogą mieć swoje konsekwencje w rozmaitych dziedzinach prawa (nie tylko cywilnego ale i administracyjnego, czy nawet karnego).

Do należytego wykonywania powyższych czynności, a tym bardziej do zabezpieczenia stron transakcji niezbędna jest wiedza jaką dysponuje pośrednik. Wiedza prawnicza w niewątpliwy sposób przyczyni się do jeszcze większego zabezpieczenia stron transakcji, czy innych klientów Wnioskodawcy - niejednokrotnie Zainteresowany spotyka się bowiem na swojej drodze z rozmaitymi dokumentami, zobowiązaniami wzajemnymi stron, roszczeniami, konfliktami; jest odpowiedzialny za konstruowanie rozmaitych zobowiązań, musi poruszać się biegle w rozmaitych sprawach natury administracyjnej dotyczących nie tylko nieruchomości.

Wreszcie wykonuje ekspertyzy, w tym ekspertyzy prawne dotyczące szeroko pojętego rynku nieruchomości.

Wykonując więc dyspozycję zawartą w art. 181 ust. 1. ustawy o gospodarce nieruchomościami nakładającą na Wnioskodawcę, jako pośrednika obowiązek wykonywania wymienionych wyżej czynności zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa i standardami zawodowymi, ze szczególną starannością właściwą dla zawodowego charakteru tych czynności oraz zasadami etyki zawodowej Zainteresowany podjął studia na kierunku prawo. Wiedza zdobywana na tym kierunku umożliwi mu w pełni wypełnić nałożone przez ustawodawcę obowiązki. Wreszcie, wiedza zdobyta na tym kierunku w znacznym stopniu zwiększy możliwości Wnioskodawcy jako swego rodzaju "doradcę prawnego" jakim niewątpliwie jest pośrednik w obrocie nieruchomościami wykonując należycie czynności pośrednictwa, które są nierozerwalnie związane z zagadnieniami prawnymi o różnej naturze, co dowodzono powyżej. Czynności pośrednictwa są więc nierozerwalnie związane chociażby z prawem cywilnym, ale też niejednokrotnie z prawem administracyjnym. Skutki niedochowania zobowiązań kreowanych w umowach występujących na rynku nieruchomości mogą mieć swoje konsekwencje w prawie egzekucyjnym, ale również w kodeksie karnym. W związku z powyższym, zachodzi tu silny związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością a podejmowanymi studiami na kierunku prawo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty związane z kształceniem na studiach niestacjonarnych magisterskich na kierunku prawo (a więc opłaty za studia - czesne oraz inne wydatki na ww. studia) osoby prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, o którym mowa w art. 180 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651) mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej polegającej na opisanym pośrednictwie w obrocie nieruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 36) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wydatki na studia magisterskie nie są wymienione we wspomnianym art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym o zakwalifikowaniu ww. wydatków jako koszty uzyskania przychodów decyduje to, czy ten koszt jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wnioskodawca uważa, że wydatki na studia prawnicze (czesne oraz inne wydatki ponoszone na te studia) będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z co najmniej kilku względów.

Zgodnie z art. 180 ust. 1 ww. ustawy pośrednictwo w obrocie nieruchomościami polega na zawodowym wykonywaniu przez pośrednika w obrocie nieruchomościami czynności zmierzających do zawarcia przez inne osoby umów:

* nabycia lub zbycia praw do nieruchomości;

* nabycia lub zbycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego lub prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;

* najmu lub dzierżawy nieruchomości albo ich części;

* innych niż określone w pkt 1-3, mających za przedmiot prawa do nieruchomości lub ich części.

Jest to więc działalność polegająca na wykonywaniu czynności prowadzących do zawarcia różnego typu umów - znaczna część z tych umów są to umowy o charakterze cywilno-prawnym. Pośrednik wykonujący czynności opisane w art. 180 ustawy o gospodarce nieruchomościami jest zobowiązany tą samą ustawą do wykonywania ich w sposób szczególnie staranny i w sposób zabezpieczający interes osób, na których rzecz wykonuje te czynności (art. 181 ust. 1). Specyfika wymienionych umów i wykonywanych przy nich czynności jest rozległa pod względem prawnym i wymaga bardzo dobrego przygotowania prawniczego w celu zabezpieczenia interesu klientów, na rzecz których pracuje pośrednik. Odpowiedzialność co do właściwej konstrukcji umów najmu, wszelkiego rodzaju umów przedwstępnych prowadzących do zawarcia powyższych umów, a także zawieranie różnego rodzaju wzajemnych zobowiązań stron transakcji spoczywa na pośredniku, który reprezentuje klienta i dba o jego najlepiej pojęty interes.

Poza tym pośrednik jest uprawniony (art. 180 ust. 1a tej samej ustawy) do zawodowego doradztwa w zakresie rynku nieruchomości, który jest zbiorem uwarunkowań, w którym dokonuje się obrót prawami do nieruchomości. Ustawodawca nakłada więc na pośrednika dużą odpowiedzialność w odpowiednim zabezpieczeniu interesu swojego klienta, czyli w odpowiednim i profesjonalnym przeprowadzeniu go przez rozmaite zawiłości prawne niejednokrotnie pojawiające się w obrocie nieruchomościami - nie tylko przy zawieraniu umów najmu, przedwstępnych, czy innych zobowiązujących. W tym celu pośrednik musi być jak najlepiej merytorycznie przygotowany do wykonywania czynności wymienionych wyżej (ten obowiązek jak wykazał Zainteresowany wynika wprost z ustawy). Ukończenie studiów prawniczych w sposób oczywisty ma to zabezpieczenie interesu klienta zapewnić. Istnieje więc bezpośredni związek z ponoszonym kosztami i możliwością osiągnięcia przychodu. Tym samym, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 36) wydatki ponoszone na studia prawnicze będą w tym wypadku kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania, a tym bardziej zabezpieczenia źródła przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych w formie studiów magisterskich niestacjonarnych nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Do stwierdzenia, czy poniesione opłaty za studia magisterskie niestacjonarne mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek,

* czy taki wydatek służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Z powyższych wydatków, jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć uprawnienia, umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone w związku ze studiami niestacjonarnymi Wnioskodawcy na wydziale prawa i administracji, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatne do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zawodowym wykonywaniu czynności pośrednictwa w obrocie nieruchomościami określonych w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Obecnie Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą planuje rozpocząć płatne studia niestacjonarne magisterskie na wydziale prawa i administracji na kierunku prawo. Wiedza zdobyta na tym kierunku umożliwi Zainteresowanemu m.in. w pełni wypełnić dyspozycję zawartą w art. 181 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nakładającą na Wnioskodawcę, jako pośrednika, obowiązek wykonywania tych czynności zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa i standardami zawodowymi, ze szczególną starannością właściwą dla zawodowego charakteru tych czynności oraz zasadami etyki zawodowej.

Reasumując, należy wskazać, iż wydatki związane z kształceniem na studiach niestacjonarnych magisterskich na kierunku prawo, poniesione przez Wnioskodawcę jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, o którym mowa w art. 180 ustawy o gospodarce nieruchomościami, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów tejże działalności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.