ILPB1/415-954/10-4/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2010 r. (data wpływu 23 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 28 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet i innych należności za czas podróży służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet i innych należności za czas podróży służbowych.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 20 października 2010 r. nr ILPB1/415-954/10-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Wezwanie wysłano w dniu 20 października 2010 r. (skutecznie doręczono w dniu 22 października 2010 r.), natomiast w dniu 28 października 2010 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 26 października 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zajmuje się transportem drogowym krajowym i międzynarodowym. Przedsiębiorstwo Zainteresowanego ma siedzibę w X. oraz nie posiada innych miejsc prowadzenia działalności poza miastem X. Zatrudnionym na podstawie umowy o pracę kierowcom Wnioskodawca wypłaca diety i inne należności (w tym ryczałty za nocleg) z tytułu podróży służbowej, ustalane na zasadach określonych w Kodeksie pracy. Ani regulamin wynagradzania Zainteresowanego, ani umowy o pracę nie zawierają postanowień w sprawie warunków wypłacania należności z tytułu podróży służbowych. Niektóre pojazdy samochodowe są wyposażone w kabinę do spania, posiadającą leżankę z zagłówkiem i schowek na pościel.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż przedmiotem zapytania jest kwestia opodatkowania diet i innych należności za czas podróży służbowej w zakresie ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym diety i inne należności (w tym ryczałty za noclegi) za czas podróży służbowej, w szczególności odbytej pojazdem wyposażonym w miejsce do spania, wypłacane kierowcom, są w całości wolne od podatku dochodowego do wysokości określonej w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia te są przychodami pracownika, jednakże jako wypłacane w związku z podróżą służbową stanowić będą przychód zwolniony od podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Obowiązujący od 3 kwietnia 2010 r. art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców definiuje pojęcie podróży służbowej kierowcy jako każde zadanie służbowe polegające na wykonywaniu, na polecenie pracodawcy, przewozu drogowego poza miejscowość, w której znajduje się siedziba oraz inne miejsce prowadzenia działalności pracodawcy lub wyjazdu poza tę miejscowość, w celu wykonania przewozu drogowego. Zgodnie z art. 14 tej ustawy, wyposażenie samochodów w miejsce do spania umożliwiające odpoczynek na postoju nie jest równoznaczne z zapewnieniem przez pracodawcę bezpłatnego noclegu podczas podróży służbowej. Za zapewnienie kierowcy bezpłatnego noclegu w rozumieniu rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, nie uznaje się noclegu na miejscu przeznaczonym do spania w kabinie samochodu, gdyż nie zapewnia ono odpowiedniego standardu - nie ma możliwości korzystania na miejscu np. z sanitariatu. Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 8 września 2008 r. (IBPB2/415-1067/08/BJ, KAN-5802/06/08).

Z kolei zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach w decyzji z dnia 22 maja 2007 r. (PD2-4151-35/07) środki transportu nie są przeznaczone do zaspokajania potrzeb noclegowych nawet w przypadku wyposażenia ich w miejsce do spania. W związku z powyższym, nocleg kierowcy w kabinie samochodu, nawet w przypadku dostosowania jej dla takich potrzeb, nie zwalnia pracodawcy z obowiązku pieniężnego zrekompensowania noclegu w trakcie podróży służbowej. Kwestia tego, co rozumieć pod pojęciem bezpłatny nocleg była przedmiotem rozważań Sądu Najwyższego. W uzasadnieniu do wyroku z dnia 19 lutego 2007 r. (sygn. akt I PK 232/06) wyjaśniono, że zapewnienie noclegu obejmuje nie tylko możliwość snu, ale także inne życiowe niezbędne czynności związane z noclegiem. W związku z tym umożliwienie snu w kabinie pojazdu samochodowego nie jest zapewnieniem noclegu, z uwagi na brak zaplecza sanitarnego i kuchennego. Należy wziąć pod uwagę, że w przypadku noclegu kierowcy w kabinie pojazdu, zachodzi konieczność korzystania przez niego z urządzeń sanitarno-higienicznych. Wiąże się to z odpłatnością, a koszty z tym związane należą do kosztów podróży służbowych i nie powinny być przerzucane na delegowanego pracownika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy określone zostały źródła przychodów, wśród których wymienia się między innymi: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Przepis art. 12 ust. 1 tej ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zatem ustawodawca ograniczył wysokość zwolnienia od podatku wyłącznie do diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, określonych w przepisach ustaw bądź wydanych przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej rozporządzeń z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990, z późn. zm.) oraz poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991, z późn. zm.).

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pracownikowi, z tytułu odbytej podróży służbowej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, przysługują diety oraz zwrot kosztów za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Należności te korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zajmuje się transportem drogowym krajowym i zagranicznym. Zatrudnionym na podstawie umowy o pracę kierowcom Zainteresowany wypłaca diety i inne należności (w tym ryczałty za nocleg) z tytułu podróży służbowej. Wnioskodawca zaznacza przy tym, iż niektóre pojazdy samochodowe wyposażone są w kabinę do spania, posiadająca leżankę z zagłówkiem oraz schowek na pościel.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że diety i inne należności (w tym ryczałty za noclegi) za czas podróży służbowej, także odbytej pojazdem wyposażonym w miejsce do spania, wypłacane przez Wnioskodawcę pracownikom, są wolne od podatku dochodowego do wysokości określonej w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Natomiast powołane w treści wniosku orzeczenie Sądu Najwyższego również nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.