ILPB1/415-875/09-2/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2009 r. (data wpływu 17 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 7 sierpnia 2009 r. w Biurze Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Pismem z dnia 12 sierpnia 2009 r. nr IPIA/071-130/09-2/JP, IPIA/071-131/09-2/JP Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie - działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 z późn. zm.), w związku z § 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 236, poz. 1632) - przekazał wnioskek Pani według właściwości do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu. Pismo wraz z wnioskiem wpłynęło do tut. Organu w dniu 17 sierpnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna prowadzi przedsiębiorstwo zajmujące się tworzeniem serwisów www, sklepów internetowych, internetowego oprogramowania bazodanowego, a także pozycjonowaniem i hostingiem. Jako przyszły wspólnik, Wnioskodawczyni zamierza wnieść całe prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo jego zorganizowaną część, tytułem wkładu niepieniężnego do handlowej spółki osobowej - spółki jawnej - (dalej: spółka). Drugim wspólnikiem spółki również będzie osoba fizyczna, która wniesie do spółki wkład pieniężny. Wartość przedsiębiorstwa, stanowiącego przedmiot wkładu Wnioskodawczyni będzie przewyższała wartość wkładu drugiego wspólnika. Umowa spółki jawnej będzie przewidywała równy udział wspólników w jej zyskach i stratach, mimo różnej wartości wniesionych wkładów.

W wyniku planowanej transakcji spółka przejmie pełen zakres działalności gospodarczej, prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawczynię w ramach przedsiębiorstwa jeżeli przedmiotem wkładu będzie całe przedsiębiorstwo. Jeżeli przedmiotem wkładu będzie jedynie zorganizowana część przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 5a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wówczas część działalności będzie dalej prowadzona przez Wnioskodawczynię. Ostateczna struktura transakcji będzie zależała od aspektów biznesowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawczynię całego przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawczyni jako osoby fizycznej przychodu podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wniesienie zarówno przedsiębiorstwa jak i zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki osobowej, nie będzie skutkowało powstaniem dla niej przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Ustawodawca wprost wskazuje na opodatkowanie transakcji wniesienia wkładu do spółki kapitałowej. Brak jest jednak analogicznej regulacji, która odnosiłaby się do wniesienia wkładu do spółki osobowej i stanowiłaby podstawę do opodatkowania takiej transakcji.

Do przedstawionego stanu faktycznego nie znajdzie również zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Przepis ten nie będzie miał zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym, gdyż transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie ma charakteru odpłatnego, bowiem nie pociąga za sobą otrzymania przez Wnioskodawczynię zapłaty. W przypadku wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części do spółki osobowej, nie będzie możliwe ustalenie wartości, jaką Wnioskodawczyni otrzyma w zamian za wniesiony wkład. Wartość wkładu nie jest bowiem tym, co Wnioskodawczyni otrzyma za jego wniesienie do spółki osobowej. Oznaczenie wkładu wynikające z umowy spółki osobowej zgodnie z art. 25 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: k.s.h.), nie może być jednocześnie uznane za otrzymanie przychodu w wysokości wartości wnoszonego wkładu.

Wnioskodawczyni, w ramach planowanego działania, wyzbędzie się prowadzonego przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, ale nie otrzyma za nie zapłaty, lecz jedynie przekształci je na wkład, którym będzie uczestniczyła w spółce osobowej. Co więcej, należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 51 k.s.h., każdy wspólnik spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zysku spółki, bez względu na rodzaj i wartość wkładu, przy czym przepis ten ma charakter dyspozytywny, w związku z czym w umowie spółki możliwe jest zróżnicowanie wysokości przysługującego poszczególnym wspólnikom udziału w zysku. W rezultacie, biorąc pod uwagę regulacje k.s.h., udział w zysku spółki osobowej może być całkowicie niezależny od wartości wniesionego do spółki osobowej wkładu.

Jak wskazuje Wnioskodawczyni, warto również wziąć pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące likwidacji działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 24 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ustala się dochodu na dzień likwidacji działalności, jeżeli osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem. Z powołanego przepisu wynika, iż aport przedsiębiorstwa nie powoduje powstania przychodu z likwidacji działalności gospodarczej. Należy zatem stwierdzić, iż wolą ustawodawcy było pozostawienie aportu przedsiębiorstwa do spółki osobowej poza zakresem opodatkowania podatkiem dochodowym, a więc czynność ta nie może także skutkować dochodem z działalności gospodarczej z tytułu zbycia składników przedsiębiorstwa.

W analizowanej sytuacji zastosowania nie będzie miał również art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, który zawiera otwarty katalog przychodów, zaliczonych do przychodów z innych źródeł do tej grupy przychodów mogą być zaliczone takie przychody, które są objęte definicją przychodów zawartą w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przytoczona wyżej definicja nie obejmuje nabycia praw w związku z wniesieniem do handlowej spółki osobowej wkładu niepieniężnego.

Wnioskodawczyni pragnie ponadto zwrócić uwagę na fakt, iż wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki prawa handlowego stanowi szczególny rodzaj transakcji, która prowadzi do kontynuowania dotychczasowej działalności w zmienionej formie prawnej. Należy zwrócić uwagę, iż opodatkowanie nie występuje w przypadku aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej (art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy). Wprawdzie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wprost regulacji wyłączających z opodatkowania wniesienie wkładu w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki osobowej, jednak wynika to z faktu braku regulacji wskazujących na opodatkowanie wkładów rzeczowych (które występują w odniesieniu do wkładów do spółek kapitałowych). Wskazanemu wyłączeniu z opodatkowania wkładów w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszonych do spółki kapitałowej nie może jednak towarzyszyć opodatkowanie tego rodzaju wkładów do spółek osobowych.

W szczególności należy zwrócić uwagę, iż zarówno w przypadku wkładu w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do spółki kapitałowej jak i osobowej przepisy ustaw podatkowych przewidują kontynuację wyceny środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze, iż transakcja aportu przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części zarówno do spółki kapitałowej, jaki osobowej ma na celu osiągnięcie tego samego rezultatu - w postaci zmiany formy prowadzonej działalności - Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż wniesienie wkładu w postaci przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części do spółki osobowej również nie powinno rodzić obowiązku podatkowego u podatnika wnoszącego wkład.

W związku z powyższym należy uznać, iż w przedstawionym stanie faktycznym, wniesienie przez Wnioskodawczynię będącego osobą fizyczną wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części do handlowej spółki osobowej (spółki jawnej) nie będzie skutkowało powstaniem dla niej przychodu podatkowego. Wnioskodawczyni pragnie zwrócić szczególną uwagę na fakt, iż prawidłowość zaprezentowanego stanowiska potwierdzają również postanowienia organów podatkowych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 maja 2009 r., nr ILPB1/415-311/09-2/IM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 maja 2009 r., nr ILPB1/415-245/09-2/IM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2008 r. Nr ILPB2/415-515/08-2/ES, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2008 r., nr IPPB1/415-408/08-2/AJ, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2008 r., nr ITPB1/415-367/07/IG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.