ILPB1/415-823/09-4/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2009 r. (data wpływu 31 lipca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 31 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów jest:

* prawidłowe w części zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości zburzonego budynku,

* nieprawidłowe w części zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z rozbiórką starego budynku.

W dniu 31 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 18 lipca 2008 r. Wnioskodawca nabył wraz z małżonką prawo do wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działkę, budynek stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności oraz udziały w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiących trzy działki. Jak podaje Wnioskodawca, oboje z małżonką pozostają we wspólności ustawowej. Podstawą nabycia jest akt notarialny, którego koszty zostały poniesione przez Wnioskodawcę i jego małżonkę. Ceny nieruchomości wynoszą:

Wnioskodawca zamierza wykorzystać ww. nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej, wprowadzając je do ewidencji środków trwałych. Nieruchomości będą wykorzystywane tylko przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej, Zainteresowany nadmienia, iż małżonka również prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna lecz nie będzie korzystała (używała) tych obiektów do prowadzonej przez siebie firmy.

Pomieszczenie magazynowe będzie wykorzystywane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na sprzedaży hurtowej wyrobów cukierniczych i piekarskich. Będzie podlegało amortyzacji jako budynek niemieszkalny zgodnie z wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych czyli 2,5%, natomiast prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlega amortyzacji. W związku z tym, iż budynek w przyszłości nie będzie spełniał standardów sanitarnych i innych np. przepisów BPH i P-Poż, HACCAP Wnioskodawca zamierza pozyskać finansowanie i rozpocząć inwestycję w postaci nowego budynku magazynowego położonego w miejscu obecnego budynku, który zostanie rozebrany.

Zainteresowany zamierza wprowadzić budynek wraz z prawami wieczystego użytkowania gruntów do ewidencji środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Jak podaje Wnioskodawca jest on współwłaścicielem ww. nieruchomości na podstawie wspólnoty ustawowej z małżonką.

Nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawcę i małżonkę Wnioskodawcy jako osoby fizyczne do majątku osobistego, w związku z tym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu (nieruchomości były opodatkowane stawką zwolnioną). Do działalności gospodarczej Zainteresowany zamierza wnieść całą nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy wydatki poniesione na likwidację i rozbiórkę nie w pełni umorzonego środka trwałego w postaci magazynu będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy działania polegające na rozbiórce przestarzałego budynku nie spełniającego obowiązujących wymogów są związane z działalności gospodarczą, ponieważ firma musi dbać o jakość wykonywanych przez siebie usług jak również o warunki przechowywania towarów podlegających sprzedaży. W ustawie brak jest katalogu, który wyliczałby wydatki stanowiące koszt uzyskania przychodu, a zatem kosztem są wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu z wyjątkiem wymienionych w art. 23. Na podstawie art. 23 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły swą przydatność na skutek zmiany działalności. Z ww. przepisu wynika, iż wszystkie inne straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, stanowią koszt uzyskania przychodu. W sytuacji Zainteresowanego mamy do czynienia nie ze zmianą działalności lecz z koniecznością poprawy warunków przechowywania towarów zgodnie z przepisami regulującymi ten rodzaj działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w części zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości zburzonego budynku,

* nieprawidłowe w części zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z rozbiórką starego budynku.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Użyty przez ustawodawcę zwrot "w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, iż aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodu.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

W myśl art. 22c pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Przez środki trwałe rozumie, się rzeczowe aktywa trwałe, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Zalicza się do nich w szczególności: nieruchomości w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budynki i budowle, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego.

Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem takim związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesienie wydatku miało lub mogło mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednie, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalności gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Jednocześnie art. 23 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

W świetle tego przepisu, w przypadku gdy likwidacja środków trwałych została dokonana z tej przyczyny, że dotychczas wykorzystywany środek trwały utracił przydatność z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego.

W przypadku likwidacji środka trwałego rozstrzygnięcie kwestii, czy nieumorzona wartość likwidowanego składnika majątku stanowi koszt uzyskania przychodów, zależy od przyczyny likwidacji tego środka. Likwidacja może być bowiem przeprowadzana z różnych powodów, co jest istotne podatkowo, bowiem w zależności od rodzaju i charakteru przyczyny likwidacji, inny jest sposób rozliczania kosztów.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, dnia 18 lipca 2008 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył prawo do wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działkę, budynek stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności oraz udziały w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiących trzy działki. Pomieszczenie magazynowe zamierza wykorzystywać w prowadzonej działalności polegającą na sprzedaży hurtowej wyrobów cukierniczych i piekarskich. W związku z tym, iż budynek w przyszłości nie będzie spełniał standardów sanitarnych i innych np. przepisów BPH i P-Poż, HACCAP Wnioskodawca zamierza pozyskać finansowanie i rozpocząć inwestycję w postaci nowego budynku magazynowego położonego w miejscu obecnego budynku, który zostanie rozebrany.

Zatem, nieumorzona wartość środka trwałego może być zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów jako strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych.

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów kosztów rozbiórki starego budynku stwierdzić należy, iż nowy budynek powstał na miejscu dotychczasowego budynku, a zatem wyburzenie starego budynku było niezbędne do rozpoczęcia, zakończenia i oddania nowego budynku do używania. Decyzja Wnioskodawcy o likwidacji starego budynku była związana z jego planami inwestycyjnymi wybudowania w tym miejscu nowego budynku, dlatego też koszty likwidacji budynku są kosztami bezpośrednio związanymi z budową nowego budynku. W takim przypadku koszty rozbiórki związane z wyburzeniem budynku będą składową wartości początkowej nowo wytworzonego środka trwałego.

Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 1 pkt 2 za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 -18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Przy czym, za koszt wytworzenia stosownie do treści art. 22g ust. 4 ww. ustawy, uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Reasumując, straty z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, spowodowane zdarzeniami niezwiązanymi ze zmianą rodzaju działalności, mogą być uznane jednorazowo za koszty uzyskania przychodów w wysokości niezamortyzowanej wartości tych środków.

Natomiast, koszty związane z wyburzeniem starego budynku nie mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, lecz na podstawie art. 22g ust. 4 zwiększą wartość początkową nowego budynku i będą podlegały zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne od nowo wytworzonego środka trwałego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wniosek dotyczący:

* podatku dochodowego w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych został rozstrzygnięty w dniu 16 października 2009 r. odrębną interpretacją nr ILPB1/415-823/09-3/IM,

* podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.