ILPB1/415-820/11-5/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 20 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest:

* w odniesieniu do pytania nr 2 - prawidłowe,

* w odniesieniu do pytania nr 3:

* prawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e),

* nieprawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g),

* w odniesieniu do pytania nr 5:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e),

* prawidłowe - w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g),

* w odniesieniu do pytania nr 6:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e),

* prawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g).

W dniu 24 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie klasyfikacji źródła przychodów oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 9 września 2011 r. nr ILPB1/415-820/11-2/AP, nr ILPP4/443-458/11-2/ISN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 9 września 2011 r. (skutecznie doręczono w dniu 13 września 2011 r.), natomiast w dniu 20 września 2011 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 15 września 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zarejestrować w Polsce działalność gospodarczą, w ramach której będzie świadczyć usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej, jak też usługi finansowe w zakresie, w jakim nie wymaga to stosownych zezwoleń czy koncesji. W ramach tej działalności Wnioskodawca zamierza w celach zarobkowych nabywać i zbywać instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.) (zwane dalej instrumenty finansowe) oraz udziały we własnym imieniu i na własny rachunek. Transakcje te (zarówno zakupu jak i sprzedaży) przeprowadzane będą zarówno z podmiotami mającymi siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu w Polsce, jak też z podmiotami mającymi siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu w Polsce, poza terytorium Polski, w tym poza terytorium Unii Europejskiej.

Usługi powyższe prowadzone będą pod następującymi numerami PKD:

* 64.99 Z - pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, w przypadku osób fizycznych kupujących i sprzedających akcje i udziały we własnym imieniu,

* 70.22 Z - pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

W związku z transakcjami nabycia i zbycia instrumentów finansowych i udziałów, dokonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca ponosić będzie szereg wydatków związanych z tymi transakcjami i dokonywanych w celu uzyskania przychodu z tytułu zbycia instrumentów finansowych i udziałów. Wydatki te obejmować będą w szczególności:

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany poinformował, że transakcje, polegające na nabywaniu i zbywaniu instrumentów finansowych oraz udziałów w okresie kilku pierwszych miesięcy (do czasu zbudowania bazy klientów) dotyczyć będą firmy Wnioskodawcy, następnie zaś (po zbudowaniu bazy klientów), dotyczyć będą zarówno firmy Wnioskodawcy, jak też służyć będą zaspokojeniu innych osób bądź podmiotów.

Wnioskodawca nadto wskazał, iż planowane transakcje (zarówno te, które dotyczyć będą firmy Wnioskodawcy, jak i te, które służyć będą zaspokojeniu innych osób bądź podmiotów) obejmować będą nabycie i zbycie udziałów, jak też wszystkich rodzajów instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211. poz. 1384 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

stanowić będą u Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

stanowić będą u Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych.

Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2, 3, 5 i 6. Natomiast w dniu 5 października 2011 r. wydano interpretację indywidualną, w której uznano stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 za prawidłowe - w części dotyczącej przychodów uzyskiwanych od momentu zbudowania bazy klientów, związanych z aktywnością zarobkową Wnioskodawcy skierowaną na zaspokojenie potrzeb innych osób bądź podmiotów oraz za nieprawidłowe - w części dotyczącej przychodów uzyskiwanych do momentu zbudowania bazy klientów, a także przychodów uzyskiwanych od momentu zbudowania bazy klientów, jednakże tylko w tej części, w której aktywność zarobkowa Wnioskodawcy generująca te przychody dotyczyć będzie wyłącznie Jego firmy oraz uznano stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4 - za prawidłowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, ponoszone przez Niego wydatki, obejmujące:

stanowić będą u Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko takie jest zasadne z uwagi na brzmienie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega bowiem wątpliwości, iż wszystkie wskazane powyżej wydatki będą bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, polegającą na nabywaniu i zbywaniu instrumentów finansowych oraz udziałów we własnym imieniu i na własny rachunek, jak też, iż celem ich poniesienia będzie dążenie do osiągnięcia przychodów z odpłatnego zbycia instrumentów finansowych i udziałów. Wszystkie wskazane powyżej wydatki będą zatem mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w oparciu o art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia przy tym wymaga, iż zaliczeniu powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie sprzeciwia się treść art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Przepis ten nie wyłącza bowiem możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z obrotem instrumentami finansowymi i udziałami, a jedynie określa moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie instrumentów finansowych i udziałów.

W odniesieniu do pytania nr 3, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki obejmujące:

będzie On mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, natomiast wydatki obejmujące

będzie On mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia instrumentów finansowych lub udziałów, których wydatki te dotyczą.

Stanowisko powyższe jest zasadne z uwagi na brzmienie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów fakcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika bowiem, iż wydatki związane z obrotem instrumentami finansowymi i udziałami można podzielić na dwie grupy:

* wydatki bezpośrednio związane z konkretną transakcją, stanowiące koszt nabycia odpłatnie zbywanego instrumentu finansowego lub udziału,

* wydatki ponoszone przez podatnika w roku podatkowym związane z całokształtem działalności mającej na celu obrót instrumentami finansowymi i udziałami, niezwiązane jednak z konkretnymi transakcjami nabycia i zbycia instrumentów finansowych i udziałów.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki wskazane w pkt a)-e) (jako należące do pierwszej z powyżej wskazanych grup), powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Natomiast wydatki wskazane w pkt f)-g) jako należące do drugiej z powyżej wskazanych grup) powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia instrumentów finansowych lub akcji, których wydatki te dotyczą.

W odniesieniu do pytania nr 5, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku gdyby Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu udzielił pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 4, ponoszone przez Niego wydatki, obejmujące:

stanowić będą u Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych.

Stanowisko takie jest zasadne z uwagi na brzmienie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega bowiem wątpliwości, iż wszystkie wskazane powyżej wydatki są bezpośrednio związane z działalnością Wnioskodawcy, polegającą na nabywaniu i zbywaniu instrumentów finansowych oraz udziałów we własnym imieniu i na własny rachunek, jak też iż wszystkie są zasadnie ponoszone w celu osiągnięcia przychodów z odpłatnego zbycia instrumentów finansowych i udziałów. Wszystkie wskazane powyżej wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w oparciu o art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Podkreślenia przy tym wymaga, iż zaliczeniu powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie sprzeciwia się treść art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie wyłącza bowiem możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z obrotem instrumentami finansowymi i udziałami, a jedynie określa moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie instrumentów finansowych i udziałów.

W odniesieniu do pytania nr 6, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku gdyby Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu udzielił pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 4, wydatki obejmujące:

będzie On mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym wydatki te poniesie, natomiast wydatki obejmujące

będzie On mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym nastąpi zbycie instrumentów finansowych lub akcji, których wydatki te dotyczą.

Stanowisko powyższe jest zasadne z uwagi na brzmienie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym Koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika bowiem, iż wydatki związane z obrotem instrumentami finansowymi i udziałami można podzielić na dwie grupy:

* wydatki bezpośrednio związane z konkretną transakcją, stanowiące koszt nabycia odpłatnie zbywanego instrumentu finansowego lub udziału,

* wydatki ponoszone przez podatnika w roku podatkowym związane z całokształtem działalności mającej na celu obrót instrumentami finansowymi i udziałami, niezwiązane jednak z konkretnymi transakcjami nabycia i zbycia instrumentów finansowych i udziałów.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki wskazane w pkt a)-e) (jako należące do pierwszej z powyżej wskazanych grup), powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca wydatki te poniesie.

Natomiast wydatki wskazane w pkt f)-g) (jako należące do drugiej z powyżej wskazanych grup) powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym nastąpi zbycie instrumentów finansowych lub udziałów, których wydatki te dotyczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

* w odniesieniu do pytania nr 2 - prawidłowe,

* w odniesieniu do pytania nr 3:

* prawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e),

* nieprawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g),

* w odniesieniu do pytania nr 5:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e),

* prawidłowe - w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g),

* w odniesieniu do pytania nr 6:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e),

* prawidłowe - w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c) (pkt 7).

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej została zawarta w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

Wyłączenie zawarte w ww. art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cyt. ustawy).

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż w ramach świadczonych usług finansowych w zakresie, w jakim nie wymaga to stosownych zezwoleń czy koncesji, Wnioskodawca zamierza w celach zarobkowych nabywać i zbywać instrumenty finansowe oraz udziały. Planowane transakcje (zarówno te, które dotyczyć będą firmy Wnioskodawcy, jak i te, które służyć będą zaspokojeniu innych osób bądź podmiotów) obejmować będą nabycie i zbycie udziałów, jak też wszystkich rodzajów instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211. poz. 1384 z późn. zm.)

W myśl art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez pochodne instrumenty finansowe - rozumieć należy instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 11 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538, z późn. zm.).

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

W myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:

Przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia instrumentów finansowych (w tym akcji) i udziałów do momentu zbudowania bazy klientów, a także przychody uzyskiwane przez Zainteresowanego od momentu zbudowania bazy klientów, jednakże tylko w tej części, w której aktywność zarobkowa Wnioskodawcy generująca te przychody skierowana będzie na zaspokojenie wyłącznie Jego potrzeb, zakwalifikować należy do przychodów z kapitałów pieniężnych, bowiem ww. przychody będą uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku aktywnością zarobkową skierowaną na zaspokojenie wyłącznie potrzeb Jego firmy. Natomiast przychody uzyskiwane przez Zainteresowanego po zbudowaniu bazy klientów, związane z aktywnością zarobkową Wnioskodawcy służącą zaspokojeniu potrzeb innych osób bądź podmiotów, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że w związku z transakcjami nabycia i zbycia instrumentów finansowych i udziałów, Wnioskodawca ponosić będzie szereg wydatków związanych z tymi transakcjami. Wydatki te obejmować będą w szczególności:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zauważyć zatem należy, iż koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowany poniesie zatem wydatki, które należy rozpatrywać pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów z dwóch źródeł, mianowicie z kapitałów pieniężnych oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Odnosząc się do kwestii zaliczenia wskazanych przez Wnioskodawcę wydatków do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych przez Niego do momentu zbudowania bazy klientów, a także od momentu zbudowania bazy klientów, jednakże tylko w tej części, w której aktywność zarobkowa Wnioskodawcy generująca te przychody skierowana będzie na zaspokojenie wyłącznie Jego potrzeb - tj. zakwalifikowanych do źródła przychodu, jakim są kapitały pieniężne - wskazać należy, iż wydatki te należy rozpatrywać pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów z tego właśnie źródła.

Zgodnie z przepisem art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jak stanowi art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem o którym mowa w ust. 1, jest między innymi osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a - osiągnięta w roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zatem wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych nie podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, lecz dopiero w momencie ich zbycia.

Natomiast przepis art. 23 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem koszty, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy należy potrącić w momencie zbycia pochodnych instrumentów finansowych, realizacji praw z nich wynikających lub rezygnacji z realizacji z praw wynikających z tych instrumentów.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że przychód jaki Zainteresowany uzyska jako przychód opodatkowany na podstawie cyt. wyżej art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być pomniejszony jedynie o koszty wymienione w art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy, tj. poniesione na nabycie instrumentów finansowych i udziałów.

Skoro zatem przepisy te nie wymieniają wśród kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych przez Zainteresowanego w pkt a)-e), tj. poniesionych na zapłatę za przygotowanie analiz i opracowań dotyczących sytuacji finansowej przedsiębiorstw, których instrumenty finansowe albo udziały Wnioskodawca zamierza nabyć lub zbyć, jak też analiz rynkowych dotyczących obrotu instrumentami finansowymi i udziałami, zapłatę abonamentu za dostęp do serwisów internetowych umożliwiających obrót instrumentami finansowymi i udziałami, zapłatę abonamentu za dostęp do serwisów internetowych zawierających analizy i opracowania dotyczące sytuacji finansowej przedsiębiorstw, analizy rynkowe dotyczące obrotu instrumentami finansowymi i udziałami oraz notowania giełdowe, opłaty za prenumeratę prasy i czasopism zawierających analizy dotyczące obrotu instrumentami finansowymi i udziałami oraz notowania giełdowe, opłaty za prowadzenie rachunków maklerskich - to tym samym wydatków tych Wnioskodawca nie będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne.

Wydatki te nie pozostają także w ścisłym związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem z tytułu transakcji nabycia i zbycia instrumentów finansowych oraz udziałów. Służą one bezspornie podniesieniu ogólnego poziomu wiedzy Zainteresowanego na temat obrotu instrumentami finansowymi i udziałami, ale nie uzyskaniu przychodu z konkretnej transakcji. Koszty poniesione w celu zdobycia wiedzy ogólnej z danej dziedziny przez podatnika nie mogą podlegać odliczeniu, bo nie dotyczą bezpośrednio konkretnego przychodu.

Natomiast do kosztów uzyskania przychodów z kapitałów pieniężnych Wnioskodawca może zaliczyć wydatki poniesione na nabycie instrumentów finansowych i udziałów określone w pkt f)-g), tj. wydatki na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych od nabycia instrumentów finansowych lub udziałów oraz prowizje biur maklerskich z tytułu nabycia lub zbycia instrumentów finansowych lub udziałów. Koszty te należy potrącić w momencie zbycia udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, czy też w momencie zbycia pochodnych instrumentów finansowych, realizacji praw z nich wynikających lub rezygnacji z realizacji z praw wynikających z tych instrumentów.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia wskazanych przez Wnioskodawcę wydatków do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych przez Niego po zbudowaniu bazy klientów, związanych z aktywnością zarobkową Wnioskodawcy służącą zaspokojeniu potrzeb innych osób bądź podmiotów - tj. zakwalifikowanych do źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza - wskazać należy, iż wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z transakcjami nabycia i zbycia instrumentów finansowych, dotyczące przychodów uzyskiwanych przez Niego po zbudowaniu bazy klientów, związanych z aktywnością zarobkową Wnioskodawcy służącą zaspokojeniu potrzeb innych osób bądź podmiotów, będą stanowiły dla Zainteresowanego koszt uzyskania przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, na podstawie art. 22 ww. ustawy.

Wszystkie wskazane przez Zainteresowanego wydatki w pkt a)-g), stanowiące koszty uzyskania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, należy zaliczyć do kosztów w momencie ich poniesienia.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w myśl którego wydatki wskazane w pkt f)-g) powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia instrumentów finansowych lub akcji, których wydatki te dotyczą, bowiem w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, zastosowania nie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko art. 22 ust. 1 tej ustawy.

Reasumując, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z transakcjami nabycia i zbycia instrumentów finansowych oraz udziałów, wymienione w pkt f)-g), dotyczące przychodów uzyskiwanych przez Niego do momentu zbudowania bazy klientów, a także od momentu zbudowania bazy klientów, jednakże tylko w tej części, w której aktywność zarobkowa Wnioskodawcy generująca te przychody skierowana będzie na zaspokojenie wyłącznie Jego potrzeb - tj. zakwalifikowanych do źródła przychodu jakim są kapitały pieniężne, będą stanowiły dla Zainteresowanego kosztu uzyskania przychodów z kapitałów pieniężnych. Koszty te należy potrącić w momencie zbycia udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, czy też w momencie zbycia pochodnych instrumentów finansowych, realizacji praw z nich wynikających lub rezygnacji z realizacji z praw wynikających z tych instrumentów.

W odniesieniu do wydatków wymienionych w pkt a)-e) wskazać należy, że Wnioskodawca nie będzie mógł zaliczyć tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne, bowiem nie można ich zaliczyć do wydatków na nabycie instrumentów finansowych i udziałów.

Natomiast wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z transakcjami nabycia i zbycia instrumentów finansowych oraz udziałów, dotyczące przychodów uzyskiwanych przez Niego po zbudowaniu bazy klientów, związanych z aktywnością zarobkową Wnioskodawcy służącą zaspokojeniu potrzeb innych osób bądź podmiotów, będą stanowiły dla Zainteresowanego koszt uzyskania przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, na podstawie art. 22 ww. ustawy. Wszystkie wskazane przez Zainteresowanego wydatki w pkt a)-g), stanowiące koszty uzyskania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, należy zaliczyć do kosztów w momencie ich poniesienia. W odniesieniu do wydatków dotyczących uzyskania przychodów z tego właśnie źródła zastosowania nie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2, pytania nr 3 w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e), pytania nr 5 w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g) oraz pytania nr 6 w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g) - uznano za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Zainteresowanego w odniesieniu do pytania nr 3 w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt f)-g), pytania nr 5 w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e) oraz pytania nr 6 w części dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w pkt a)-e) z uwagi na brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów z kapitałów pieniężnych - uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż w przedmiocie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.