ILPB1/415-81/07-3/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana B. I. przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2007 r. (data wpływu 10 września 2007 r.), uzupełnionym w dniu 6 listopada 2007 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 10 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodów z działalności gospodarczej.

Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył dwóch zaistniałych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 75 zł, tj. nie odpowiadającej dwóm zaistniałym stanom faktycznym, W związku z tym pismem z dnia 31 października 2007 r. nr ILPB1/415-81/07-2/IM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia brakującej wpłaty.

Wezwanie prawidłowo doręczono w dniu 5 listopada 2007 r., Wnioskodawca uzupełnił brakującą wpłatę w dniu 6 listopada 2007 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych a od ubiegłego roku także buduje domy w celu ich sprzedaży. W lipcu bieżącego roku zakończona została budowa bloku wielorodzinnego, w którym znajduje się 30 lokali mieszkalnych. W tym też miesiącu część nabywców otrzymała klucze do swoich mieszkań i na tę okoliczność podpisano z nimi protokoły zdawczo-odbiorcze. Pozostała część nabywców otrzymała klucze do mieszkań w miesiącu sierpniu, a akty notarialne - jak wskazał Wnioskodawca, podpisane zostaną we wrześniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jaki dzień uznać należy za datę powstania przychodu: czy jest to dzień, w którym wydano klucze nabywcom i podpisano z nimi protokoły zdawczo-odbiorcze, czy też jest to dzień, podpisania aktów notarialnych z nabywcami mieszkań.

Czy pobrane zaliczki na poczet dostaw mieszkań stanowią przychód.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z działalności gospodarczej są kwoty należne. W doktrynie powszechnie przyjmuje się, że pojęcie należności (należny) trzeba rozumieć zgodnie z prawem cywilnym jako wierzytelność. Sposób powstawania wierzytelności w ramach umów kupna-sprzedaży reguluje kodeks cywilny. To z przepisów prawa cywilnego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości obowiązuje forma aktu notarialnego (pod sankcją nieważności). Nie ma więc wierzytelności (należności) ze sprzedaży nieruchomości bez aktu notarialnego. Jednakże za datę powstania przychodu art. 14 ust. 1c uznaje dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Zestawienie tych przepisów budzi poważne wątpliwości, gdyż jeśli wydanie rzeczy (tu mieszkania) następuje przed aktem notarialnym to nie można mówić o momencie powstania przychodu, który jeszcze nie powstał. Logicznym wydaje się więc przyjęcie, że momentem powstania przychodu najwcześniej może być data aktu notarialnego.

Dalej Wnioskodawca uzasadnia, iż z brzmienia art. 14 ust. 1 definiującego przychody z działalności gospodarczej wynika również, że przychodami nie będą nigdy zaliczki (przedpłaty) pobrane na poczet sprzedanych w późniejszym okresie mieszkań. Co prawda z art. 14 ust. 3 przez rozumowanie a contrario zdaje się wynikać wniosek, że zaliczki (przedpłaty) pobrane na poczet umów sprzedaży, których wykonanie następuje w tym samym (a nie następnym) okresie sprawozdawczym (to znaczy roku podatkowym) są przychodem, jednakże wniosek taki byłby sprzeczny z ogólną definicją przychodu z działalności gospodarczej zawartą w art. 14 ust. 1. Przychodami z działalności gospodarczej są bowiem przychody należne w rozumieniu należności tak jak to przedstawiono wyżej, w ramach pytania 1. Nie ma należności przed aktem notarialnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Treść art. 14 ust. 1c ww. ustawy stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1 h i 1i powołanej ustawy.

Przychód powstaje zatem w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura lub zostanie uregulowana należność (za wyjątkiem otrzymanej zaliczki, która nie jest przychodem) to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, sprzedaż tę, zgodnie z art. 155 § 1 i art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), uważa się za dokonaną pod datą zawarcia umowy notarialnej, tj. przeniesienia własności nieruchomości i pod tą datą powstaje też przychód w wysokości określonej w umowie sprzedaży.

Zgodnie z normami prawa cywilnego ani umowa przedwstępna, ani wpłata zadatku lub zaliczki nie przenoszą własności nieruchomości. Wobec tego w stanie faktycznym przedstawionym w przedmiotowym wniosku zaliczka przyjęta przed podpisaniem aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży nieruchomości nie jest przychodem, bowiem nie nastąpiło jeszcze zbycie nieruchomości (przeniesienie własności). Wpłacane zaliczki powiększą przychód z działalności gospodarczej w momencie zbycia lokali mieszkalnych. Zatem za datę powstania przychodu należy uznać dzień, w którym zbyto nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, ale nie później niż dzień wystawienia faktury sprzedaży bądź uregulowania należności.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat, lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. W związku z powyższym, nie są przychodem dla celów podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymane pieniądze stanowiące zaliczkę na poczet wykonania świadczenia. Kwota zaliczki stanowi przychód w momencie realizacji tego świadczenia.

Reasumując za datę powstania przychodu należy uznać dzień, w którym podpisane będą akty notarialne z poszczególnymi nabywcami mieszkań, zaś pobrane zaliczki na poczet mieszkań nie stanowią przychodu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.