ILPB1/415-764/10-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zakład Wnioskodawcy posiada status zakładu pracy chronionej. Z przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych wynika, że 90% kwoty podatku od nieruchomości zasila ZFRON, natomiast 10% przekazywane jest do PFRON.

W związku z interpretacją MF z dnia 5 marca 2010 r. (DD6/8213/165/KWW/09/BMI9/11871) powstały wątpliwości, co do zaliczania podatku od nieruchomości bezpośrednio po wpłacie na fundusz ZFRON w koszty działalności operacyjnej.

Zgodnie z interpretacją, wynika iż ZFRON nie jest funduszem tworzonym w ciężar kosztów, w myśl ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Z tego też wynika, że odpisy na ten fundusz nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Wskazano natomiast, że kosztem jest poniesiona wpłata na PFRON w wysokości 10% pod. od nieruchomości, natomiast 90% pod. od nieruchomości przekazane na ZFRON, stanowi koszt uzyskania przychodu dopiero w momencie poniesienia wydatków sfinansowanych z tego funduszu, pochodzących ze środków z tego zwolnienia, o ile wydatki te spełniają warunki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p.

Dotychczas ZPCHR uwzględniając uwagi sądu administracyjnego (wyrok WSA z 31 maja 2007 r.) zaliczały w ciężar kosztów uzyskania przychodów pod. od nieruchomości w momencie przekazania kwoty podatku na konto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ZPCHR powinien zaliczać podatek od nieruchomości w koszty uzyskania przychodów w momencie wpłaty na konto ZFRON, czy w momencie wydatkowania środków z ZFRON oraz kiedy 10% wpłaty podatku od nieruchomości na PFRON stanowi koszt.

Zdaniem Wnioskodawcy, kierując się interpretacją MF z dnia 5 marca 2010 r. (DD6/8213/165/KWW/09/BMI9/11871):

* 90% podatku od nieruchomości wpłacone na ZFRON stanowią koszt dopiero w momencie poniesienia wydatków sfinansowanych z tego funduszu, pochodzących ze środków z tego zwolnienia, o ile wydatki te spełniają warunki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.,

* 10% podatku od nieruchomości wpłacone do PFRON stanowi koszt uzyskania przychodu w momencie wpłaty na PFRON.

W praktyce jednakże bardzo trudno jest określić z jakiej wartości zasilającej rachunek bankowy ZFRON jest ponoszony określony wydatek. Ustawodawca, bowiem nie przewidziała konieczności prowadzenia ewidencji przez ZPCHR zgodnie z określonym przez niego wzorem. W tej sprawie brak jest odpowiednich przepisów dotyczących jednoznacznego wskazania przez ustawodawcę, ze środki ZFRON stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl przepisów art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 z późn. zm.), prowadzący zakład pracy chronionej (zakład aktywności zawodowej) w stosunku do tego zakładu zwolniony jest m.in. z podatku od nieruchomości - na zasadach określonych w przepisach odrębnych.

Takim uregulowaniem jest art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.), który stanowi, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej.

Prowadzący Zakład Pracy Chronionej na mocy art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, 10% środków pochodzących ze zwolnienia z podatków przekazuje na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON). Pozostała część środków pochodzących ze zwolnienia z podatków, stosownie do art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przekazywana jest natomiast na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Podatek od nieruchomości nie został wymieniony przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiący kosztów uzyskania przychodu. Jednakże z uwagi na przepisy ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako prowadzący zakład pracy chronionej Wnioskodawca jest zwolniony z podatku od nieruchomości. Kwoty tego zwolnienia oraz podatku dochodowego od wypłacanych wynagrodzeń pracowników przekazuje na PFRON i ZFRON i tym samym nie może pozostawić tych wartości do własnej dyspozycji, albowiem środkami tymi musi zasilić ZFRON i PFRON. W konsekwencji to nie podatek od nieruchomości przekazywany jest na ZFRON i PFRON, lecz środki pochodzące ze zwolnienia podatkowego. Kwota obliczonego podatku istotna jest tylko dla celów ustalenia wysokości przekazywanej wpłaty.

Z kolei w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

Tworzony przez prowadzącego zakład pracy chronionej ZFRON lub przez prowadzącego zakład aktywności zawodowej ZFA nie jest, w myśl przytoczonej wyżej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, funduszem tworzonym w ciężar kosztów. Tym samym przekazywane wpłaty na ZFRON (ZFA), odpowiadające środkom uzyskanym ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie mogą stanowić kosztów podatkowych w momencie przekazania ich na tego rodzaju fundusz.

Nie ma jednak przeszkód, aby tymi kosztami były u prowadzącego zakład pracy chronionej (zakład aktywności zawodowej) wydatki sfinansowane z tego funduszu (w tym pochodzące ze środków z tego zwolnienia), o ile wydatki te spełniają warunki, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

W przypadku wydatków inwestycyjnych, kosztami tymi będą odpisy amortyzacyjne, przy spełnieniu warunków przewidzianych w art. 22a-22o u.p.d.o.f.

U prowadzącego Zakład Pracy Chronionej kosztem uzyskania przychodów jest natomiast wpłata poniesiona na PFRON (w wysokości 10% środków pochodzących ze zwolnienia od podatku od nieruchomości). Stanowi ona bowiem rodzaj kosztu (pośredniego), który związany jest z funkcjonowaniem (zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zakładu pracy chronionej (art. 22 ust. 1, ust. 5c i ust. 5d ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, jako podmiot prowadzący Zakład Pracy Chronionej korzysta ze zwolnienia w zakresie podatku od nieruchomości. Środki pochodzące z tego zwolnienia przekazuje następnie na PFRON - w wysokości 10% oraz na ZFRON - w wysokości 90%.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny, stwierdzić należy że kwoty środków uzyskanych ze zwolnienia z podatku od nieruchomości nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich przekazania na ZFRON. Kosztem uzyskania przychodów będą jednakże - z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki z ZFRON. Ponadto, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wpłaty na rzecz PFRON.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.