ILPB1/415-719/12-3/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2012 r. (data wpływu 24 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu udziału w spółce osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni była akcjonariuszem spółki X, w której kapitale zakładowym posiadała 7585 akcji. Wnioskodawczyni przystąpiła w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności do słowackiej spółki osobowej posiadającej osobowość prawną, działającej zgodnie z prawem słowackim jako komanditná spoločnost (odpowiednik polskiej spółki komandytowej) pod firmą X i Spółka, k.s. (zwanej dalej " S"). Wkład niepieniężny Wnioskodawczyni do S został pokryty aportem w postaci posiadanych przeze nią akcji w kapitale zakładowym spółki X. Tym samym własność wszystkich akcji została przeniesiona na S. Wnioskodawczyni jest w S wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności, ponoszącym pełną odpowiedzialność za zobowiązania S. Wspólnikiem S o odpowiedzialności ograniczonej do kwoty 250,00 euro jest słowacka spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. S jest zgodnie z prawem słowackim samodzielnym podmiotem praw i obowiązków. Art. 2 słowackiej ustawy o podatku dochodowym z 4 grudnia 2003 r. obejmuje każdy podmiot prawa posiadający siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji (m.in. S) nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Zgodnie ze słowackimi regulacjami podatkowymi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustala się dla S jako odrębnego podmiotu. Od tak ustalonej podstawy odejmuje się część przypadającą na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, określoną proporcjonalnie do ich udziałów w zysku S wskazanych w umowie spółki. Pozostała po odjęciu udziałów wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności kwota podstawy opodatkowania jest dochodem S i podlega opodatkowaniu na poziomie spółki. Natomiast wyłączona z podstawy opodatkowania S kwota przypadająca wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności stanowi dochód tych wspólników podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W efekcie w odniesieniu do dochodów S przypadających na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności to ci wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego. Ponieważ Wnioskodawczyni nie jest słowackim rezydentem podatkowym, art. 16 ust. 3 słowackiej ustawy o podatku dochodowym traktuje jej dochody z tytułu udziału w S jako dochody osiągane z położonego na terytorium Słowacji zakładu, tj. zrównuje je z dochodami z prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Słowacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej.

Czy aport posiadanych przez Wnioskodawczynię akcji w kapitale zakładowym spółki X (zwanych dalej "Akcjami") na pokrycie wkładu Wnioskodawczyni w S oznaczał dla Wnioskodawczyni osiągnięcie przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 6-8 i 8-21 UPO wskazują kategorie dochodów, które w przypadku ich osiągnięcia przez Wnioskodawczynię mogłyby być opodatkowane przez Słowację. Nie ma wśród nich dochodu z tytułu aportu do spółki osobowej. Jeśli więc aport posiadanych przez Wnioskodawczynię Akcji na pokrycie wkładu Wnioskodawczyni w S oznaczał dla Wnioskodawczyni osiągnięcie przychodu, prawo do jego opodatkowania zgodnie z art. 22 UPO przysługuje Polsce. W przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go wspólnika. W zamian za wniesiony aport wspólnik ten otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z reprezentowaniem spółki. Wspólnik spółki osobowej nie otrzymuje natomiast od spółki w zamian za wniesiony aport świadczenia ekwiwalentnego w postaci zapłaty ceny nabycia lub innego świadczenia, którego skutkiem byłby trwały przyrost majątku wspólnika. Nie można zatem mówić w tej sytuacji o "odpłatnym zbyciu". Wniesienie aportu do spółki osobowej jest czynnością neutralną podatkowo. Dodatkowo należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. u.p.d.o.f. zawiera art. 21 ust. 1 pkt 50b, który jednoznaczne wskazuje na neutralność podatkową czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej. S jest spółką osobową posiadającą osobowość prawną. Dochód osiągnięty przez S w części przypadającej na jej wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności jest dochodem tych wspólników, którzy są z tego tytułu zobowiązani do zapłaty słowackiego podatku dochodowego. Dochód przypadający na słowacką spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wspólnika S o ograniczonej odpowiedzialności, został w umowie S określony jako nie większy niż 100 euro rocznie. S jest zatem spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 u.p.d.o.f. Oznacza to, że wniesienie przez Wnioskodawczynię aportu do S było dla Wnioskodawczyni przychodem zwolnionym z opodatkowania podatkiem PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

W myśl art. 13 pkt 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131) zyski, osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (art. 13 ust. 4 cyt. umowy).

Powyższe oznacza, iż w zależności od przedmiotu wkładu wniesionego przez Wnioskodawczynię do wskazanej we wniosku spółki, czynność ta może podlegać opodatkowaniu na Słowacji lub w Polsce. Jeżeli czynność ta, z uwagi na przedmiot wkładu, podlega opodatkowaniu na Słowacji, zgodnie z obowiązującym na terytorium tego kraju ustawodawstwem podatkowym, to zauważyć należy, iż w zakresie tym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów, nie jest uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli natomiast ww. czynność z uwagi na przedmiot wkładu niepieniężnego, podlega opodatkowaniu w Polsce, to zauważyć należy, iż skutki opisanego we wniosku stanu faktycznego rozpatrywać należy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż Wnioskodawczyni przystąpi w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności do słowackiej spółki osobowej posiadającej osobowość prawną, działającej zgodnie z prawem słowackim jako komanditná spolocnost" (odpowiednik polskiej spółki komandytowej). Wkładem Wnioskodawczyni do S będą posiadane przez Nią akcje w kapitale zakładowym polskiej spółki kapitałowej.

Należy jednak wskazać, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki. Aby zaś mówić o sytuacji "odpłatnego zbycia", w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b, w którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej. Stosownie bowiem do tego przepisu wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mając na względzie przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wskazana we wniosku czynność prawna (wniesienie wkładu niepieniężnego do słowackiej spółki osobowej) nie rodzi obowiązku podatkowego; na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. organ informuje, iż wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu udziału w spółce osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 22 października 2012 r. nr ILPB1/415-719/12-2/AA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.