ILPB1/415-703/11-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 18 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ewidencjonowania poniesionych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów - jest prawidłowe.

W dniu 18 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ewidencjonowania poniesionych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług weterynaryjnych. Dla klienta wykonuje kompleksową usługę weterynaryjną, w ramach której m.in. podaje zwierzętom leki oraz inne preparaty. Zakupione leki i inne preparaty nie są przeznaczone do sprzedaży jako towar handlowy, gdyż zawsze służą do wykonania usługi. Podobnie traktowane są strzykawki, opatrunki itp.

Świadczona usługa ma więc charakter niematerialny, w jej wyniku nie powstaje bowiem żaden materialny efekt końcowy. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Zainteresowana prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym pojawia się wątpliwość dotycząca sposobu ujmowania wydatków na leki, inne preparaty, strzykawki, opatrunki itp. w księdze oraz związana z tym kwestia ujmowania tych rzeczy w spisie z natury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest uznanie, że leki, inne preparaty, strzykawki, opatrunki itp. nie stanowią w opisanym stanie faktycznym materiałów podstawowych ani pomocniczych, a tym samym powinny być na bieżąco ujmowane kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz nie podlegają ujęciu w spisie z natury, o którym mowa w § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawczyni, leki, inne preparaty, strzykawki, opatrunki itp. nie stanowią w opisanym stanie faktycznym materiałów podstawowych ani pomocniczych, a tym samym powinny być na bieżąco ujmowane kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz nie podlegają ujęciu w spisie z natury, o którym mowa w § 27 rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 pkt 1 lit. b) rozporządzenia, materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone.

Z kolei materiały pomocnicze (§ 3 pkt 1 lit. c)), to materiały nie będące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.

Zatem warunkiem uznania rzeczy (materiału) za materiał pomocniczy jest łączne spełnienie trzech warunków:

Nie ulega wątpliwości, że ww. rzeczy nie są materiałami podstawowymi. Są przy tym zużywane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dwa pierwsze punkty są więc spełnione.

Jednocześnie w świetle trzeciego warunku, materiał musi oddawać wyrobowi swoje właściwości. Skoro efektem końcowym jest usługa weterynaryjna (niematerialna), nie można uznać, że w wyniku wykonania usługi postał wyrób, któremu leki, inne preparaty, strzykawki albo opatrunki oddały swoje właściwości. Materiały te zostały wykorzystane w celu wykonania usługi, ale nie stały się częścią jej efektu końcowego.

W świetle powyższego nie są zatem materiałami pomocniczymi.

Powinny więc być ewidencjonowane w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów jako tzw. pozostałe wydatki. Nie podlegają także ujęciu w spisie z natury, o którym mowa w § 27 rozporządzenia.

Spis z natury obejmuje ściśle określone elementy (towary handlowe, materiały czyli surowce podstawowe i pomocnicze, półwyroby, produkcję w toku, wyroby gotowe, braki, odpady) do których nie można zaliczyć ww.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2010 r. nr IBPBI/1/415-659/10/BK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Przy kwalifikowaniu wydatku w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, czy spełniają one dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ww. ustawy.

W myśl art. 24 ust. 2 ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (...).

Tym samym w remanencie początkowym oraz końcowym podatnik zobowiązany jest ująć m.in. materiały podstawowe oraz materiały pomocnicze.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera jednak definicji obu wyżej wskazanych pojęć. Wyjaśnienie tych pojęć można odnaleźć w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

W świetle § 3 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia, materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi.

W myśl przepisów rozporządzenia wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane (§ 3 pkt 1 lit. d) rozporządzenia).

Zasady dotyczące sporządzenia spisu z natury określa natomiast § 27 ww. rozporządzenia, w świetle którego, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Mając na względzie charakter świadczonych przez Wnioskodawczynię usług, stwierdzić należy, iż usługi te należy uznać za wyroby gotowe w rozumieniu przepisów rozporządzenia. Usługą wykonaną przez Zainteresowaną jest w istocie leczenie zwierząt, przy użyciu materiałów pomocniczych (ww. leki, inne preparaty, strzykawki, opatrunki itp.). Zatem usługę świadczoną przez Wnioskodawczynię należy uznać za usługę niematerialną.

Wskazane we wniosku materiały i instrumenty medyczne nie mogą wchodzić w skład usługi świadczonej przez Zainteresowaną z uwagi na niematerialny charakter świadczonych usług, przedmioty te nie mogą być uznane za główny składnik, czynnik tej usługi.

W remanencie początkowym oraz końcowym podatnik zobowiązany jest również ująć materiały pomocnicze. Zgodnie z definicją zawartą w przepisach rozporządzenia (§ 3 pkt 1 lit. c)) materiałami pomocniczymi są materiały nie będące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.

Z przywołanej powyżej definicji materiału pomocniczego wynika, iż warunkiem uznania określonego materiału za pomocniczy jest łączne spełnienie trzech warunków:

Zatem przedmioty wskazane w opisie stanu faktycznego nie stanowią materiałów podstawowych. Jednocześnie przedmioty te są zużywane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą. Tym samym w analizowanym przypadku przedmioty wyróżnione w opisie stanu faktycznego spełniają dwa pierwsze warunki podstawowe, których spełnienie pozwala uznać dany materiał za materiał pomocniczy. Jednocześnie w świetle trzeciego warunku materiał pomocniczy musi bezpośrednio oddawać wyrobowi swoje właściwości. W przypadku Zainteresowanej wyrobem są świadczone przez Nią usługi. Jak zostało to już wskazane przedmiotem usług świadczonych przez Wnioskodawczynię jest leczenie zwierząt. Trudno uznać, iż przedmioty takie jak leki, inne preparaty, strzykawki, opatrunki itp. oddają swoje właściwości usłudze świadczonej przez Wnioskodawcę.

W oparciu o przytoczone przepisy, jak również przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż świadcząc usługi w zakresie usług weterynaryjnych Wnioskodawczyni zużywa artykuły jednorazowe oraz leki w celu wykonania usługi, które jednocześnie nie stają się częścią usługi.

W świetle powyższego, zużywane podczas wykonywania usług weterynaryjnych środki medyczne, jako nie stanowiące materiałów podstawowych i pomocniczych w rozumieniu § 3 pkt 1 lit. b) oraz § 3 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia, nie mogą zostać ujęte w sporządzanym spisie z natury.

Jednocześnie nadmienić należy, iż zakup ww. artykułów medycznych winien być ewidencjonowany w kol. 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów (pozostałe wydatki).

Reasumując, prawidłowe jest uznanie, że leki, inne preparaty, strzykawki, opatrunki itp. nie stanowią w opisanym stanie faktycznym materiałów podstawowych ani pomocniczych, a tym samym powinny być na bieżąco ujmowane w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz nie podlegają ujęciu w spisie z natury, o którym mowa w § 27 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.