ILPB1/415-642/10-4/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2010 r. (data wpływu 31 maja 2010 r.), uzupełnionym w dniu 19 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu wspólnika spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu wspólnika spółki komandytowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 i § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 4 sierpnia 2010 r. nr ILPB1/415-642/10-2/AO wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 10 sierpnia 2010 r., natomiast w dniu 19 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 16 sierpnia 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia xx 2010 r. trzy osoby zawarły umowę spółki komandytowej.

Wspólnicy określili w umowie spółki komandytowej sposób podziału wypracowanego zysku miedzy sobą i tak:

* zysk w kwocie do 67.200 zł w roku obrotowym przypada pierwszemu wspólnikowi,

* zysk w kwocie do 1.000 zł powyżej 67.200 zł w roku obrotowym przypada drugiemu wspólnikowi,

* pozostały zysk przypada trzeciemu wspólnikowi.

Z przedstawionego zapisu można wyczytać, iż nie istnieje procentowy podział zysku między wspólników w ciągu roku obrotowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przez trzeciego wspólnika należy rozumieć Jego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Wobec zaistniałego stanu faktycznego w postaci braku wskazania w umowie spółki komandytowej procentowego podziału zysku między wspólnikami, w jaki sposób należy w ciągu roku obrotowego obliczać wypracowany dochód przypadający proporcjonalnie na wspólnika, tj. Wnioskodawcę zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - określonego dalej skrótem k.s.h.), spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 k.s.h. spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komplementariusza) jest ograniczona. Stosownie do art. 123 § 1 ww. ustawy, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W sprawach nieuregulowanych w Dziale III k.s.h. do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 k.s.h.).

W myśl natomiast art. 51 k.s.h. (dotyczącego spółki jawnej) każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Cytowane powyżej przepisy nie przewidują możliwości wyłączenia wspólnika z udziału w zyskach spółki.

Z powyższego wynika, iż spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Zatem, z punktu widzenia prawa podatkowego, podatnikami nie jest spółka lecz poszczególni jej wspólnicy. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym odm osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Zgodnie z zaistniałym stanem faktycznym Wnioskodawca, zawarł umowę spółki komandytowej w taki sposób, iż pierwszy wspólnik wypracowany zysk spółki komandytowej do kwoty 67.200 zł zatrzyma dla siebie, drugi wspólnik zysk powyżej 67.200 zł do kwoty 68.200 zł zatrzyma dla siebie, trzeci wspólnik natomiast wypracowany zysk powyżej 68.200 zł zatrzyma dla siebie w całości.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, iż wspólnicy spółki komandytowej mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązanie odbiegające od wskazanego wzorca normatywnego, tj. określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji bądź też liczbowo w sposób taki gdzie w ciągu roku podatkowego nie sposób ustalić wartości proporcji udziału w zysku poszczególnych wspólników, według której będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty z udziału w spółce.

Wobec czego, Wnioskodawca uważa, iż rozliczając dochody wspólników w ciągu roku należy wpierw uzyskany dochód przez spółkę do wysokości 67.200 zł uwzględniać jedynie na rzecz pierwszego wspólnika. Po przekroczeniu natomiast dochodu 67.200 zł do kwoty 68.200 zł wartość tego dochodu tj. 1.000 zł należy rozliczyć na poczet drugiego wspólnika. Kwota dochodu natomiast powyżej 68.200 zł w całości stanowić będzie dochód do opodatkowania uwzględniany na rzecz trzeciego wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 102 ww. ustawy, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 123 § 1 cyt. ustawy, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W sprawach nieuregulowanych w Dziale III Kodeksu spółek handlowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z treścią art. 51 Kodeksu spółek handlowych (dotyczącego spółki jawnej), każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Cytowane powyżej przepisy nie przewidują możliwości wyłączenia wspólnika z udziału w zyskach spółki.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Jak wynika z treści ww. przepisu, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki komandytowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika, zaś w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Wyżej wymieniony przepis nie dopuszcza zatem możliwości stosowania prawa do udziału w zysku liczbowo w taki sposób, że w ciągu roku podatkowego nie można ustalić wartości proporcji udziału w zysku poszczególnych wspólników, według której będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty z udziału w spółce.

Należy przy tym zauważyć, że proponowany przez Wnioskodawcę sposób podziału wypracowanego zysku powoduje, iż przy osiągnięciu zysku w wysokości zawierającej się w określonym przedziale, w każdym przypadku dwóch z trzech wspólników jest wyłączonych z udziału w zyskach spółki.

Wobec powyższego, spółka winna przyjąć dla celów podatkowych taki sposób ustalania udziałów w zyskach, aby zachować zasadę proporcjonalnego udziału w zysku. Proporcja ta nie może jednak powodować wyłączenia któregokolwiek ze wspólników z udziału w zysku. W przeciwnym wypadku należy uznać, iż udziały wspólników w dochodach spółki są równe.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie przyjęty przez Wnioskodawcę sposób ustalania udziału w zysku jest nieprawidłowy. W związku z tym - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy przyjąć, że prawa do udziału w zysku są równe, zatem udział wspólnika, tj. Wnioskodawcy w wypracowanym w ciągu roku obrotowego dochodzie wynosi 33,33%.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.