ILPB1/415-593/13-2/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej - jest prawidłowe.

W dniu 20 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest jednym ze wspólników firmy "X" Spółka Jawna, zajmującej się działalnością budowlaną, handlową i usługową. Formą opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej, ustalonego na podstawie ksiąg rachunkowych, jest podatek liniowy.

Działalność handlowa "X" Sp. J. to m.in. sprzedaż detaliczna paliw płynnych oraz szerokiego asortymentu materiałów budowlanych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej od 2008 r. dokonywano regularnej sprzedaży paliw i materiałów budowlanych na rzecz kontrahenta (przedsiębiorstwa osoby fizycznej), świadczącego usługi budowlane.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności, klient ten nabywał dużą ilość materiałów budowlanych, dlatego rozliczenia z tego tytułu odbywały się w formie bezgotówkowej. Każdorazowo sprzedaż dokumentowana była fakturą VAT, a w celu utrzymania dobrej współpracy, stosowano odroczony termin płatności. Niestety w styczniu 2012 r. kontrahent zmarł, zostawiając nieuregulowaną wierzytelność w kwocie 43.025,82 zł brutto. Oczywiście, cała należność udokumentowana była fakturami VAT i zarachowana w księgach, jako przychód należny do opodatkowania w odpowiednich miesiącach. Pod koniec stycznia 2012 r., stosując zasady ustawy o rachunkowości art. 35b, sporządzono odpis aktualizujący tą należność, uprawdopodobniając jej nieściągalność śmiercią kontrahenta (na podstawie odpisu aktu zgonu, dostarczonego przez rodzinę). Prawdopodobieństwo nieściągalności tej wierzytelności potwierdza fakt, iż kontrahent ten prowadził firmę jednoosobowo, a informacje, jakie zebrano, pozwoliły ustalić, że podobne i większe zadłużenia powstały wobec wielu innych firm. Ze względu na brak informacji o postępowaniu spadkowym, wartość utworzonego odpisu, potraktowano jako niestanowiący kosztów podatkowych. W lipcu 2012 r. uzyskano od pierwszych spadkobierców kopię aktu notarialnego, potwierdzającego odrzucenie spadku oraz informację, że następnych ewentualnych spadkobierców jest bardzo wielu, w związku z czym procedura spadkowa może potrwać wiele lat. Z uwagi na zaistniałą sytuację, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 u.p.d.o.f. uznano, że nieściągalność wierzytelności, o której mowa, została należycie uprawdopodobniona i na tej podstawie zaliczono jej wartość netto w kwocie 34.980,00 zł w koszty uzyskania przychodu 2012 r.

Wnioskodawczyni wspomina przy tym, iż nieuregulowanie należności przez wspomnianego kontrahenta, nie zwolniło od obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy z tytułu przychodu należnego i podatku VAT należnego, co łącznie stanowiło dość pokaźną kwotę.

W związku z tym, iż w przepisach u.p.d.o.f. nie została wprost uregulowana sytuacja, związana ze śmiercią kontrahenta (tak jak jest to w przypadku u.p.d.o.p.) i trudno jest znaleźć jakiekolwiek interpretacje prawa podatkowego na ten temat, Wnioskodawczyni zwraca się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji odnośnie przedstawionego stanu faktycznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy wartość przedstawionej wierzytelności nieściągalnej z powodu śmierci kontrahenta poprzez odpis aktualizujący można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2012 r. Jeżeli tak, to czy odpis aktu zgonu i kopia aktu notarialnego potwierdzającego odrzucenie spadku przez pierwszych spadkobierców, są wystarczającym dokumentem zaksięgowania należności w koszty podatkowe.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wartość przedstawionej wierzytelności nieściągalnej z powodu śmierci dłużnika (w kwocie, która uprzednio była zaliczona do przychodów podatkowych), poprzez odpis aktualizujący, stanowi koszt uzyskania przychodów w 2012 r.

Wnioskodawczyni uważa, iż odpis aktu zgonu i kopia aktu notarialnego, potwierdzającego zrzeczenie się spadku przez I grupę spadkobierców są wystarczającymi dokumentami, by uznać nieściągalność tej wierzytelności za uprawdopodobnioną. Art. 23 ust. 1 pkt 21 mówi bowiem, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, która była uprzednio zaliczona do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona. Co prawda zdarzenie, związane ze śmiercią kontrahenta, nie zostało wymienione w katalogu ustawowym, ale użycie przez ustawodawcę zwrotu "w szczególności" świadczy o tym, iż jest to katalog jedynie przykładowy. Poza tym ustawodawca określa, że uznanie nieściągalności wierzytelności za uprawdopodobnione między innymi jest możliwe gdy: dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej. Zmarły kontrahent prowadził firmę jednoosobowo, jako przedsiębiorstwo osoby fizycznej, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, dlatego jego śmierć jednoznacznie decyduje o wykreśleniu jego firmy ze wspomnianej ewidencji.

Reasumując, Wnioskodawczyni pragnie podkreślić, że w opisanym stanie faktycznym, wszystkie warunki, decydujące o możliwości zaliczenia nieściągalnej wierzytelności w koszty uzyskania przychodu zostały spełnione, tj.: należności zostały zarachowane jako przychód do opodatkowania, odpis aktualizujący utworzono zgodnie z ustawą o rachunkowości, a nieściągalność wierzytelności została właściwie uprawdopodobniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Natomiast według art. 23 ust. 3 powołanej ustawy, nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:

Odnosząc się do kwestii udokumentowania uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności należy podkreślić, iż wyliczenie przedstawione w art. 23 ust. 3 ma charakter otwarty, co oznacza, że podatnik może przedstawić inne dowody na okoliczność nieściągalności wierzytelności. Przy czym, nie może być to sama wiedza podatnika na temat sytuacji finansowej dłużnika, lecz takie dowody i fakty, które pozwalają na wyciągnięcie wniosku, że istnieje duże prawdopodobieństwo nieściągalności wierzytelności, np. zaświadczenia właściwych organów urzędowych, sądowych o zaistnieniu sytuacji, na które Wnioskodawczyni się powołuje.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej. W ramach tej działalności dokonywano regularnej sprzedaży paliw i materiałów budowlanych na rzecz kontrahenta, który nabywał dużą ilość towaru. Każdorazowo sprzedaż dokumentowana był fakturą VAT. W styczniu 2012 r. kontrahent zmarł, zostawiając nieuregulowaną wierzytelność w kwocie 43.025,82 zł. Cała należność udokumentowana była fakturami VAT i zarachowana w księgach, jako przychód należny do opodatkowania.

W styczniu 2012 r., stosując zasady ustawy o rachunkowości art. 35b, sporządzono odpis aktualizujący tą należność, uprawdopodobniając jej nieściągalność śmiercią kontrahenta - na podstawie odpisu aktu zgonu. Ponadto w lipcu 2012 r. uzyskano od pierwszych spadkobierców kopię aktu notarialnego, potwierdzającego odrzucenie spadku. Z uwagi na zaistniałą sytuację, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznano, że nieściągalność wierzytelności, o której mowa została należycie uprawdopodobniona i na tej podstawie wartość netto zaliczono do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, iż wartość przedstawionej wierzytelności nieściągalnej z powodu śmierci kontrahenta poprzez odpis aktualizujący można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2012 r.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Ponadto podkreślić należy, iż Wnioskodawczyni winna na tę okoliczność przedstawić stosowne dokumenty (np. z Sądu, z Ewidencji Działalności Gospodarczej), o zaistnieniu powyższych okoliczności.

W tym miejscu podnieść należy, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Skutkiem powyższego jest również to, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie ma możliwości oceny dokumentów, o których mowa w zadanym pytaniu, a które Wnioskodawczyni posiada w związku ze śmiercią kontrahenta z uwagi na fakt, iż przepis art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Ewentualna weryfikacja dokonywana jest przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.