ILPB1/415-59/12-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2012 r. (data wpływu 16 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Cypru - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Cypru, w zakresie uznania działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Cypru za prowadzoną za pośrednictwem znajdującego się w tym kraju zakładu oraz w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu likwidacji spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i rezydentem podatkowym Polski.

Wnioskodawca jest właścicielem pakietu akcji polskiej spółki kapitałowej (dalej: "Akcje"). Aktualnie rozważa On możliwość przystąpienia do istniejącej lub nowo zorganizowanej spółki osobowej z siedzibą na Cyprze (dalej: "Spółka").

Spółka będzie zorganizowana w formie prawnej limited partnership, która jest transparentna podatkowo, tj. jej przychody nie są opodatkowane na jej poziomie, ale przypisywane w odpowiedniej proporcji jej wspólnikom i opodatkowane na ich poziomie.

Wnioskodawca zamierza przystąpić do Spółki jako Limited Partner, tj. wspólnik ograniczony w odpowiedzialności za zobowiązania spółki i pozbawiony prawa zarządu spółką. Wnioskodawca rozważa możliwość pokrycia objętych udziałów w Spółce poprzez wkład niepieniężny w postaci Akcji.

Poza Wnioskodawcą wspólnikami (Limited Partners) Spółki mogą być również inne osoby fizyczne, polscy rezydenci podatkowi i osoby prawne z siedzibą w Polsce lub innych krajach Unii Europejskiej. Spółka kapitałowa z siedzibą na Cyprze przystąpi natomiast do Spółki jako General Partner, tj. wspólnik zarządzający, odpowiadający za zobowiązania Spółki bez ograniczeń.

Przedmiotem działalności Spółki będzie przede wszystkim działalność inwestycyjna, polegająca m.in. na nabywaniu i zbywaniu papierów wartościowych (w tym Akcji) na własny rachunek oraz czerpaniu korzyści z ich posiadania (np. poprzez uzyskiwanie dywidendy z Akcji). Bez względu jednak na przedmiot działalności, będzie ona prowadzona wyłącznie na terytorium Cypru.

Spółka będzie posiadać na Cyprze biuro, przez które będzie prowadzić działalność wraz z zatrudnionym tam pracownikiem, linię telefoniczną oraz stronę internetową zarejestrowaną na domenie cypryjskiej. Księgi rachunkowe Spółki będą znajdować się na Cyprze. Spółka będzie zarejestrowana w rejestrze spółek na Cyprze oraz będzie zarządzana z terytorium Cypru (przez cypryjską spółkę kapitałową). W przypadku świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka zostanie zarejestrowana na Cyprze jako podatnik tego podatku.

Z tytułu prowadzonej działalności Spółka może otrzymywać dochody. Dochody te mogą być następnie wypłacane do wspólników Spółki, w tym do Wnioskodawcy.

Poza uczestnictwem w Spółce, Wnioskodawca nie planuje prowadzić innej działalności gospodarczej na Cyprze. Posiadać będzie jedynie udziały w Spółce.

Istnieje możliwość, że w przyszłości Spółka może zostać zlikwidowana. W takiej sytuacji majątek posiadany przez Spółkę zostanie przeniesiony na jej wspólników, w tym również na rzecz Wnioskodawcy. Mając na uwadze charakter działalności Spółki, prawdopodobne jest, że w chwili likwidacji Spółki jej majątek stanowić będą głównie przeniesione na jej rzecz Akcje oraz ewentualnie inne papiery wartościowe i środki pieniężne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Cypru.

Czy aport Akcji do Spółki przez Wnioskodawcę będzie skutkował powstaniem u Niego przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Akcji do Spółki nie będzie skutkować powstaniem dla Niego przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Wnioskodawca, jako polski rezydent dla celów podatkowych, podlega w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł podatkowych, zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT.

Dochody podlegające opodatkowaniu we wskazany sposób zostały z kolei wskazane w przepisie art. 9 ust. 1 Ustawy PIT. Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu: "Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku".

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, zwolnione z opodatkowania są m.in.: "przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki".

W świetle wskazanego przepisu, wniesienie wkładu niepieniężnego (jakim jest niewątpliwie aport Akcji) do spółki niebędącej osobą prawną nie skutkuje rozpoznaniem przychodu po stronie wnoszącego aport (w tym wypadku Wnioskodawcy).

Możliwość zastosowania wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT uzależniona jest przede wszystkim od uznania danego podmiotu, do którego wnoszony jest wkład (w opisanym zdarzeniu przyszłym - Spółki) za spółkę niebędącą osobą prawną. Pojęcie "spółki niebędącej osobą prawną" zostało zdefiniowane w przepisie art. 5a pkt 26 Ustawy PIT jako "spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego".

Oznacza to zatem, iż aby uznać dany podmiot za spółkę niebędącą osobą prawną w rozumieniu Ustawy PIT, musi on być po pierwsze spółką w rozumieniu odpowiednich przepisów prawa, zgodnie z którymi została założona, oraz musi nie być opodatkowana jakimkolwiek rodzajem podatku dochodowego. Do tej kategorii zalicza się spółki osobowe, zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, dalej: "Ustawa CIT").

Jednakże w przypadku zagranicznej spółki osobowej (Spółka) istotne jest także, aby również w kraju swojej rezydencji (Cypr) nie była ona podatnikiem podatku dochodowego. W świetle przepisu art. 1 ust. 3 Ustawy CIT: "Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania".

Wskazana regulacja prawna wskazuje na trzy przesłanki, jakie dana zagraniczna spółka osobowa musi łącznie spełnić, aby być podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tj.:

* spółka ta nie może posiadać osobowości prawnej w państwie rezydencji,

* musi być jednocześnie traktowana dla celów podatkowych w podatku dochodowym jak osoba prawna oraz

* być opodatkowana od całości swoich dochodów w państwie rezydencji, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z prawem cypryjskim, spółka osobowa założona zgodnie z przepisami tego prawa (Spółka) nie spełnia zarówno drugiego, jak i trzeciego ze wskazanych powyżej warunków, jest bowiem traktowana na potrzeby cypryjskiego podatku dochodowego jako transparentna podatkowo, tj. przychody Spółki nie są opodatkowane na jej poziomie, ale przypisywane w odpowiedniej proporcji jej wspólnikom, którzy są podatnikami z tytułu przypisanych im przychodów i kosztów.

W związku z powyższym Spółka spełnia, w opinii Wnioskodawcy, definicję spółki niebędącej osobą prawną zawartą w Ustawie PIT. Tym samym przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT będzie miał zastosowanie do przedstawionego zdarzenia przyszłego, zwalniając z opodatkowania wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Akcji do Spółki w Polsce.

Powyższe stanowisko (dotyczące zwolnienia z opodatkowania w Polsce aportu do zagranicznej spółki osobowej) potwierdzone zostało w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez Ministra Finansów, w tym w interpretacji wydanej dnia 17 listopada 2011 r. (sygn. IPTPB2/415-484/11-4/AKr; organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Niego wkładu niepieniężnego w postaci Akcji do Spółki, nie będzie skutkowało powstaniem u Niego przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

W myśl art. 13 pkt 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), zyski, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 niniejszego artykułu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (art. 13 ust. 4 cyt. ustawy).

Powyższe oznacza, iż w zależności od przedmiotu wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do wskazanej we wniosku Spółki, czynność ta może podlegać opodatkowaniu na Cyprze lub w Polsce. Jeżeli czynność ta, z uwagi na przedmiot wkładu, podlega opodatkowaniu na Cyprze, zgodnie z obowiązującym na terytorium tego kraju ustawodawstwem podatkowym, to zauważyć należy, iż w zakresie tym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów, nie jest uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli natomiast ww. czynność z uwagi na przedmiot wkładu niepieniężnego, podlega opodatkowaniu w Polsce, to zauważyć należy, iż skutki opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego rozpatrywać należy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Zainteresowany posiada akcje polskiej spółki kapitałowej. Rozważa On możliwość przystąpienia do istniejącej lub nowo zorganizowanej spółki osobowej z siedzibą na Cyprze. Spółka będzie zorganizowana w formie prawnej limited partnership, która jest transparentna podatkowo, tj. jej przychody nie są opodatkowane na jej poziomie, ale przypisywane w odpowiedniej proporcji jej wspólnikom i opodatkowane na ich poziomie. Wnioskodawca rozważa możliwość pokrycia objętych udziałów w Spółce poprzez wkład niepieniężny w postaci akcji polskiej spółki kapitałowej.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego spowoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę, w zamian za udział kapitałowy.

Należy jednak wskazać, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki. Aby zaś mówić o sytuacji "odpłatnego zbycia", w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b, którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej. Stosownie bowiem do tego przepisu wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mając na względzie przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wskazana we wniosku czynność prawna (wniesienie wkładu niepieniężnego do cypryjskiej spółki osobowej) nie rodzi obowiązku podatkowego; na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, iż wydana ona została w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Końcowo tut. Organ informuje, iż wniosek Zainteresowanego w zakresie uznania działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Cypru za prowadzoną za pośrednictwem znajdującego się w tym kraju zakładu został rozstrzygnięty w dniu 3 kwietnia 2012 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-59/12-3/AP, natomiast wniosek w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu likwidacji spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru został rozstrzygnięty w dniu 3 kwietnia 2012 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-59/12-4/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.