ILPB1/415-588/10-4/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.), uzupełnionym w dniu 17 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy o dzieło - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy o dzieło.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r. znak ILPB1/415-588/10-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 9 sierpnia 2010 r., a w dniu 17 sierpnia 2010 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 13 sierpnia 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, która na podstawie umowy cywilnoprawnej - umowy o dzieło świadczy usługi z zakresu audytu wewnętrznego, kontroli zarządczej i zarządzania ryzykiem. W lutym 2010 r. Wnioskodawca zawarł umowę o dzieło ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, z której wynika, że zamawiający zamawia, a wykonawca przyjmuje do wykonania dzieło, tj. opracowanie raportu z audytu obsługi finansowej, organizacyjnej administracyjnej oraz nadzoru placówek oświatowych. Koszty uzyskania przychodu do wynagrodzenia z tytułu wykonania tej umowy ustalono według stawki 50%.

W ocenie Wnioskodawcy, wykonywana przez Niego praca w ramach umowy o dzieło jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631) i spełnia przesłanki utworu określone w tejże ustawie.

Praca wykonywana przez Wnioskodawcę jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter, a raport/sprawozdanie spełnia wszystkie przesłanki utworu określone ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. Twórczość pracy Zainteresowanego przejawia się w m.in.: indywidualnym doborze analizowanego materiału, swobodzie w kształtowaniu, zestawieniu i wyrażaniu treści raportu/sprawozdania/opracowania.

Wnioskodawca wskazał, że podmiotem prawa autorskiego zgodnie z art. 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jest twórca, tj. osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu, lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W ocenie Zainteresowanego, jest On twórcą w rozumieniu tej ustawy. Nazwisko Wnioskodawcy jest zawsze umieszczane w treści raportu/sprawozdania/opracowania jako nazwisko autora. Wnioskodawca podał, iż fakt uzyskiwania przychodów w ramach umowy o dzieło wynika z korzystania przez Niego z praw autorskich, co określa również treść zawartej umowy.

Zainteresowany w załączeniu przesłał wzór umowy o dzieło w celu uwiarygodnienia zaistniałego zdarzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności wskazane w opisie stanu faktycznego należy kwalifikować jako wykonanie w ramach umowy o dzieło z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonana usługa, której efektem było dzieło w postaci raportu z audytu należy klasyfikować jako umowę o dzieło z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów.

Usługa ta ma charakter działalności twórczej, a więc jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 powołanej ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Jest to więc rezultat działalności o charakterze twórczym, kreacyjnym oryginalnym charakteryzujący się indywidualnością.

Powstały w wyniku pracy twórczej raport ma charakter praw autorskich. Jest to praca twórcza, której rezultat posiada cechy oryginalności i indywidualności jest uzależniony od koncepcji i know-how stworzonych przez wykonującego dzieło. Rozwiązania prezentowane w raporcie z audytu, oceny systemu kontroli zarządczej czy analizy ryzyka są wynikiem wyłącznie własnych przemyśleń opartych na doświadczeniu zawodowym wykonawcy, a nie na gotowych, ogólnie dostępnych rozwiązaniach w literaturze opracowaniach fachowych. Przeprowadzenie audytu, ocena systemu kontroli zarządczej czy analiza ryzyka związane są ze specyfiką, elementami właściwymi i szczególnymi wyłącznie dla danej jednostki/organizacji. W każdym przypadku konieczne jest indywidualne dobranie sposobu badania, metody oraz ocenianie ich wyników.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że zasadne jest przyjęcie, iż przychód uzyskany przez Niego z tytułu zawartej umowy o dzieło zakwalifikować należy do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego maja zastosowanie koszty uzyskania przychodu wynikające z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, tj. w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 13 pkt 8 ww. ustawy wynika, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło, przysługują zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 4 - koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu.

Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów o dzieło. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu z tytułu wykonania dla zamawiającego utworu, bądź innego przedmiotu praw własności intelektualnej będących przedmiotem prawa autorskiego. W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy o dzieło zobowiązany jest do opracowania raportu z audytu obsługi finansowej, organizacyjnej oraz nadzoru placówek oświatowych.

Wykonana usługa, której efektem było dzieło w postaci raportu z audytu, zdaniem Wnioskodawcy ma charakter działalności twórczej - więc jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskimi prawach pokrewnych. Powstały w wyniku pracy twórczej raport ma charakter praw autorskich. Jest to praca twórcza, której rezultat posiada cechy oryginalności i indywidualności jest uzależniony od koncepcji i know-how stworzonych przez wykonującego dzieło.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku, gdy:

* praca wykonywana przez stronę tej umowy (Wnioskodawcę) jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

* strona umowy (Wnioskodawca) jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy,do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu. Należy podkreślić, iż fakt korzystania przez twórcę z praw autorskich musi wynikać z treści zawartych przez Wnioskodawcę umów o dzieło.

Reasumując, czynności wskazane w opisie stanu faktycznego należy kwalifikować jako wykonane w ramach umowy o dzieło i do przychodów osiąganych z tego tytułu można zastosować 50% koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył wzór umowy o dzieło. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.