ILPB1/415-54/12-4/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2011 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 13 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczeń podatkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczeń podatkowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 22 marca 2012 r., znak ILPB1/415-54/12-2/IM, na podstawie art. 169 § 1, § 2, § 6 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 marca 2012 r., a w dniu 10 kwietnia 2012 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 4 kwietnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Pozarolniczą działalność gospodarczą w Polsce Wnioskodawca prowadził i ma zarejestrowaną w Urzędzie Miasta i Gminy od 1 listopada 1994 r. Jest to działalność jednoosobowa usługi budowlano-remontowe.

W 2011 r. Zainteresowany prowadził tę działalność do 31 lipca 2011 r., opodatkowana była ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Z dniem 31 lipca 2011 r. Wnioskodawca zawiesił w Urzędzie Miasta i Gminy wykonywanie tej działalności.

Od 1 sierpnia 2011 r. Zainteresowany zarejestrował działalność gospodarczą w Holandii i tam od tego dnia prowadzi działalność gospodarczą jako jednoosobową firmę w zakresie usług budowlano-remontowych. W Holandii odprowadza także podatek dochodowy z działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że na dzień 31 grudnia 2011 r. Jego miejsce zamieszkania to (...) i tutaj jest Jego centrum interesów życiowych i oczywiście było tym miejscem 31 grudnia 2011 r.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą za pomocą zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 Konwencji między RP, a Królestwem Niderlandów w sprawie podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów. Miejsce zarejestrowania firmy pełni rolę biura firmy.

W związku z końcem roku i koniecznością rozliczenia się z podatku dochodowego w Polsce - stan przyszły Wnioskodawca formułuje następujące pytanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką (-)ie deklaracje roczne na podatek dochodowy Wnioskodawca musi złożyć w Polsce za rok 2011 r. z tyt. prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w Polsce i Holandii, w świetle przedstawionego wcześniej stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, za okres 1 stycznia 2011 r. do 31 lipca 2011 r. zgodnie z art. 21 ust. 2a pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne Zainteresowany złoży do 31 stycznia 2012 r. PIT-28 z przychodów uzyskanych w Polsce z pozarolniczej działalności gospodarczej, do dnia zawieszenia działalności gospodarczej w Polsce.

Za okres 1 sierpnia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. zgodnie z art. 22 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i art. 3 ust. 1, ust. 1a oraz art. 27 ust. 9a - PIT-36 z załącznikiem PIT/ZG od dochodów z działalności gospodarczej zarejestrowanej i osiąganej na terenie Holandii, podlegających opodatkowaniu w Polsce. Termin złożenia PIT-36 zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) to 30 kwietnia 2012 r., z tej ustawy pochodzą wyżej wymienione artykuły (art. 3 ust. 1 i ust. 1a oraz art. 27 ust. 9a).

Wnioskodawca uzasadnia, iż PIT-28 należy złożyć gdy działalność gospodarcza prowadzona była w Polsce, gdzie jedną z form opodatkowania działalności gospodarczej prowadzonej przez osoby fizyczne jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Więc za okres ten należy złożyć bezdyskusyjnie PIT-28.

Jeżeli we wszystkich państwach UE byłyby ujednolicone podatki dochodowe, to wtedy za cały rok wystarczyłaby jedna deklaracja ujmująca sumarycznie dochody z działalności gospodarczej wykonywanej w ciągu roku na terenie Polski i Holandii.

Ale póki co w prawie podatkowym holenderskim jak też w Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) nie występuje ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej, zresztą w polskiej ustawie o ryczałcie ewidencjonowanym nie ma też możliwości rozliczenia w PIT-28 dochodów osiągniętych i opodatkowanych za granicą, więc okres po zawieszeniu działalności gospodarczej w Polsce i rozpoczęciu jej wykonywania w Holandii musi być rozliczony w Polsce zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. art. 27 ust. 9a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - PIT-36 z załącznikiem PIT/ZG metodą zaliczenia, czyli proporcjonalnego odliczenia podatku zapłaconego w Holandii.

Rozliczając dochody holenderskie PIT-36 metodą odliczenia proporcjonalnego, Wnioskodawca skorzysta z tzw. ulgi abolicyjnej na podstawie art. 14 ustawy z 25 lipca 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 143, poz. 894).

Bowiem zgodnie z art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o p.d.o.f. jak art. 3 ust. 1 pkt f, art. 4 ust. 1 Konwencji z 13 lutego 2002 r. Wnioskodawca podlega za 2011 r. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, ze wszystkich przychodów i dochodów jakie osiągnął tak w Polsce jak i zagranicą w 2011 r., a jako, że nie można razem rozliczyć przychodów rozliczanych ryczałtem (PIT-28) i dochodów z zagranicy na zasadach ogólnych, więc te Wnioskodawca rozliczy PIT-36.

Zgodnie z art. 27 ust. 9a ustawy o p.d.o.f. z dnia 26 lipca 1991 r. rozlicza się ten dochód w Polsce metodą zaliczenia (proporcjonalnego odliczenia) bowiem zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji zysk przedsiębiorstwa holenderskiego rozlicza się w Holandii i ten zapłacony tam podatek odlicza się proporcjonalnie w Polsce w PIT-36.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, przepis powyższy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowani i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W rozumieniu konwencji zakładem jest stała placówka, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5 ust. 3 konwencji plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Mając powyższe na uwadze, jeżeli Podatnik prowadzi w Holandii działalność gospodarczą za pośrednictwem zakładu, dochody z tego tytułu podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Holandii.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę, o której mowa w art. 23 ust. 5 lit. a konwencji, czyli metodę proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z treści tego przepisu wyraźnie wynika, że wybór określonej formy opodatkowania dotyczy wszystkich dochodów osiąganych z działalności gospodarczej. Przepis ten nie dopuszcza sytuacji, by część dochodów ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowana była na zasadach ogólnych, część w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 12 ust. 12 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) przepisy art. 27 ust. 8-9a ustawy o podatku dochodowym stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 9a ww. ustawy w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Dokonany przez Podatnika wybór opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oznacza, iż wszystkie osiągane przez niego przychody z działalności gospodarczej, w tym osiągane poza granicami Polski są opodatkowane w ten sam sposób, o ile spełnione są wszystkie określone w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym warunki.

Przy obliczaniu podatku zastosowanie ma określona w konwencji metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia).

W celu zapobieżenia podwójnego opodatkowania należy stosować metodę podwójnego opodatkowania określoną w art. 23 ust. 5 lit. a ww. konwencji. W myśl tego artykułu jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Niderlandach, to Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Niderlandach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która może być opodatkowana w Niderlandach.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca musi złożyć w Polsce za rok 2011 r. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w Polsce i Holandii zeznanie PIT-28 i wykazać w nim wszystkie przychody osiągnięte z działalności gospodarczej oraz podatek zapłacony za granicą - zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym w związku z art. 12 ust. 12 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.