ILPB1/415-498/12-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.), uzupełnionym w dniu 23 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 10 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 9 lipca 2012 r. znak ILPP4/443-205/12-2/BA, ILPB1/415-498/12-2/AG na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 lipca 2012 r., a w dniu 23 lipca 2012 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 18 lipca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług polegających na opiece nad osobami, starszymi i niepełnosprawnymi w miejscu ich zamieszkania (PKD 88.10.Z) oraz handlu samochodami używanymi. Zainteresowana jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz prowadzi ewidencję obrotu i kwot podatku należnego za pośrednictwem kasy fiskalnej. Siedziba działalności znajduje się na terytorium Polski, natomiast usługi opieki wykonywane są na terenie kraju oraz na terenie Niemiec. Usługi świadczone są na rzecz indywidualnych osób w miejscu ich zamieszkania. Sprzedaż usług dokumentowana jest fakturą VAT. Jeżeli usługa jest świadczona na rzecz obcokrajowca, wówczas wartości na fakturze wyrażone są w walucie obcej (Euro).

Ponadto w 2012 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę z polską firmą, mającą siedzibę na terenie Polski (Zleceniodawcą). Zgodnie z postanowieniami umowy Zleceniodawca zleca Zainteresowanej świadczenie usług w zakresie pomocy społecznej dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych (PKD 88.10.Z) bez zakwaterowania. Zlecenie dokonywane jest na piśmie ze wskazaniem wszelkich niezbędnych danych osobowych osoby trzeciej, na rzecz której usługi mają być świadczone (Podopiecznego) wraz z podaniem wysokości wynagrodzenia. Usługa obejmuje również nw. świadczenia na rzecz Podopiecznego:

* prowadzenie gospodarstwa domowego Podopiecznego w zakresie przez niego określonym w tym sprzątanie mieszkania, przygotowywanie posiłków, dokonywanie zakupów dla bieżących potrzeb gospodarstwa domowego;

* pomaganie Podopiecznemu w utrzymaniu higieny osobistej;

* towarzyszenie i pomoc przy spacerach na terenie miejscowości, w której Podopieczny zamieszkuje.

Usługi świadczone są codziennie 8 godzin na dobę. Za ich świadczenie firma Wnioskodawczyni (Zleceniobiorca) wystawia fakturę VAT na rzecz Zleceniodawcy ze wskazaniem gdzie i na czyją rzecz usługi były świadczone. Faktura wystawiana jest w walucie kraju, w którym są świadczone usługi. Kwota wynagrodzenia określonego w fakturze obejmuje wszelkie poniesione koszty związane z wykonaniem zlecenia z wyłączeniem kosztu zakwaterowania i wyżywienia, które zapewnia - Podopieczny. Zgodnie z postanowieniami umowy Zleceniobiorca ponosi względem Zleceniodawcy pełną odpowiedzialność odszkodowawczą za wszelkie szkody wyrządzone Zleceniodawcy na zasadach określonych w przepisach Kodeksu Cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania oznaczonego nr 1 - tj. w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Natomiast wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 2 - tj. przychodów został rozstrzygnięty w dniu 31 lipca 2012 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-498/12-5/AG. Podanie w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięte odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z pobytem i wykonywaniem usług poza siedzibą firmy może zaliczyć do kosztów diety.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast art. 23 ust. 1 pkt 52 określa, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określana w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Zapewnienie przez Podopiecznego mieszkania i wyżywienia jest konieczne przy świadczeniu tego typu usługi, ponieważ opiekun musi uczestniczyć w życiu podopiecznego a zatem zakwaterowanie i wyżywienie nie stanowi przychodu określonego w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z ww. przepisu, wydatki dotyczące krajowych i zagranicznych wyjazdów służbowych przedsiębiorcy mogą obciążać koszty uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiąganie przychodu, bądź też zmierza do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów i wydatki te nie są wyszczególnione jako wydatki niestanowiące takich kosztów w art. 23 ust. 1 tej ustawy.

Powyższe oznacza, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Jednocześnie art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Z powołanego przepisu art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy wynika, że osobom prowadzącym działalność gospodarczą przysługuje prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tzn. do wysokości diet przysługujących pracownikom. Zakresem omawianego unormowania zostały więc objęte osoby prowadzące działalność gospodarczą bez żadnych wyłączeń podmiotowych i przedmiotowych. W szczególności przepis ten nie przewiduje żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani też nie rozróżnia wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego czy świadczenia usługi w wykonywaniu zawartej umowy. Jedyne ograniczenie ustanowione tym przepisem odnosi się do limitu wartości, która może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca wyłącza bowiem z kosztów wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom.

Zasadniczą przesłanką decydującą o kwalifikacji danego wyjazdu jako podróży służbowej jest jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dlatego też za podróż służbową należy uznać bezpośrednie wykonywanie przez przedsiębiorcę zadań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą poza siedzibą firmy, zarówno w kraju, jak i poza jego granicami.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalności gospodarczą, w zakresie świadczenia usług polegających na opiece nad osobami, starszymi i niepełnosprawnymi w miejscu ich zamieszkania (PKD 88.10.Z) oraz handlu samochodami używanymi. Siedziba działalności znajduje się na terytorium Polski, natomiast usługi opieki wykonywane są na terenie kraju oraz na terenie Niemiec. Wnioskodawczyni w 2012 r. zawarła umowę z polską firmą, mającą siedzibę na terenie Polski. Usługi świadczone są w Niemczech codziennie przez 8 godzin na dobę. Podopieczny Wnioskodawczyni pokrywa koszty Jej zakwaterowania i wyżywienia.

Kwestią do rozstrzygnięcia jest, czy Wnioskodawczyni przysługują diety z tytułu podróży służbowej odbywanej na terenie Niemiec, które stanowią koszty uzyskania przychodu, także w przypadku gdy Podopieczny zapewnia Jej nieodpłatnie zakwaterowanie i wyżywienie.

Mając powyższe na względzie, o ile podróże zagraniczne, jakie podatnik odbywa są podróżami służbowymi związanymi z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, to w ciężar kosztów uzyskania przychodów tejże działalności może zaliczyć diety związane z tymi podróżami, jednakże wyłącznie w części nie przekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj.: dla podróży zagranicznych - rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują

Na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży zagranicznej oraz innych drobnych wydatków przysługuje pracownikowi dieta w wysokości i na zasadach określonych w § 4 tego rozporządzenia.

Natomiast w myśl § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia, pracownikowi, który otrzymuje za granicą bezpłatne całodzienne wyżywienie lub gdy wyżywienie opłacone jest w cenie karty okrętowej (promowej), przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 4 ust. 4.

W przedmiotowej sprawie powołane przepisy należy odnieść do osoby Wnioskodawczyni prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne w tym zakresie stwierdzić należy, że jeżeli Wnioskodawczyni odbywa podróże służbowe mające związek z wykonywaniem usług, to można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartość diet za czas tych podróży, także w przypadku gdy Podopieczny zapewnia Jej nieodpłatnie zakwaterowanie i wyżywienie, do wysokości wskazanej w ww. rozporządzeniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.