ILPB1/415-476/13-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest właścicielem spółki jawnej. Rozlicza się 19% podatkiem od p.d.o.f. Wpłaca miesięcznie zaliczki uproszczone z tytułu tego podatku. W roku 2013 są to zaliczki ustalone na podstawie dochodu z roku 2011. Spółka zajmuje się sprzedażą narzędzi do obróbki skrawaniem. W koszty uzyskania przychodu ponoszona jest wartość zakupionych narzędzi w momencie ich sprzedaży, na podstawie WZ (zasada LIFO). Narzędzia zakupywane są w krajach Unii Europejskiej i krajach zagranicznych, niebędących w Unii. Wnioskodawczyni płaci za narzędzia na podstawie kredytu kupieckiego, wynoszącego od 30 do 120 dni od daty dostawy narzędzi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przepisy art. 24d Ustawy o p.d.o.f. należy stosować w przypadku rozliczenia podatkowego Wnioskodawczyni PIT 5L, w każdym miesiącu roku podatkowego.

2. Czy Wnioskodawczyni może skorygować koszty na koniec każdego roku podatkowego w przypadku nieuregulowania zobowiązania na dzień 31.12 (zgodnie z zapisami tego przepisu).

3. Czy zobowiązania wobec dostawców zagranicznych podlegają temu przepisowi.

Zdaniem Wnioskodawczyni, rozliczając się zaliczkowo wobec U.S. z tytułu podatku PIT 5L, nie podlega przepisom art. 24d Ustawy o p.d.o.f. Wnioskodawczyni uważa, że może rozliczyć ewentualne niezapłacone faktury polskie na koniec roku podatkowego. Przepisy nie dotyczą zobowiązań zagranicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b (art. 44 ust. 3f ww. ustawy).

Przy czym, jak stanowi art. 44 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 kwoty obliczonej, z zastrzeżeniem ust. 6h i 6i, przy zastosowaniu skali podatkowej obowiązującej w danym roku podatkowym określonej w art. 27 ust. 1, od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej wykazanego w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), o którym mowa w art. 45 ust. 1, lub w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 2, złożonym:

Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, a sumą należnych za dany rok zaliczek (art. 45 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), z dniem 1 stycznia 2013 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 24d.

W myśl art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 24d ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Przy czym, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 24d ust. 4 ww. ustawy).

Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Ponadto jak stanowi art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zgodnie z art. 22 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 22, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

Przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części (art. 24d ust. 9 ww. ustawy).

Powyższe przepisy stosują podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej (art. 24d ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Celem wprowadzenia cyt. przepisów do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, było ograniczenie tzw. "zatorów płatniczych", poprzez obowiązek dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych (bądź zwiększenia przychodów) w przypadku nieuregulowania przez niego zobowiązania (dokonania zapłaty) wynikającego z faktury (innego dokument) w terminach wskazanych w ww. przepisach.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej. Dochody uzyskane z tej działalności opodatkowuje 19% podatkiem, a zaliczki na podatek dochodowy od tych dochodów uiszcza w tzw. formie uproszczonej.

Jak wynika z cyt. wyżej przepisów, podatnicy, którzy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, w ciągu roku podatkowego ustalają wysokość tych zaliczek na podstawie dochodu wykazanego w złożonym za jeden ze wskazanych w ustawie wcześniejszy rok podatkowy rocznym zeznaniu podatkowym. Nie ustalają zatem wysokości tych zaliczek od faktycznie uzyskanego od początku roku podatkowego dochodu. Natomiast faktycznie uzyskany w danym roku dochód rozliczają w składanym rocznym zeznaniu podatkowym. Powyższe oznacza, iż w przypadku Wnioskodawczyni, który wybrała uproszczoną formę wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, dokonywanie obowiązkowych korekt, o których mowa w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miało wpływu na wysokość uiszczanych przez Nią w trakcie roku zaliczek na podatek.

Powyższe nie oznacza jednak, iż Wnioskodawczyni może dokonywać obowiązkowych korekt kosztów (przychodów), o których mowa w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zapisów dotyczących tych korekt na koniec roku.

Wprowadzone w ww. zakresie zmiany przepisów nie przewidują wyłączenia ich stosowania w odniesieniu do żadnej kategorii podatników. Powyższe oznacza, że zasady te dotyczą wszystkich podatników prowadzących działalność gospodarczą, niezależnie od wybranej przez nich formy opodatkowania, czy też uiszczania zaliczek na podatek.

Ponadto wyjaśnić należy, że literalna wykładnia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym art. 24d tej ustawy prowadzi do oczywistego wniosku, że przepisy, nie zawierają wyłączeń, jeśli chodzi o ich stosowanie, w odniesieniu do transakcji zagranicznych.

Jednocześnie, odnosząc się do kryterium celowości wprowadzonych zmian należy podnieść, że zasadniczym celem wprowadzenia przedmiotowych rozwiązań było przeciwdziałanie zjawisku tzw. "zatorów płatniczych". Regulacje te mają mobilizować podatników do regulowania płatności kontrahentom. Przy czym regulacje dotyczące tzw. "zatorów płatniczych" nie zawierają wyłączeń w ich stosowaniu w odniesieniu do podatników dokonujących transakcji z określonymi podmiotami. Z zakresu tych regulacji nie zostali również wyłączeni podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami zagranicznymi. Wprowadzenie takiego wyłączenia stanowiłoby naruszenie równości w zasadach opodatkowania tych samych stanów faktycznych i stawiałoby w uprzywilejowanej sytuacji podatników dokonujących transakcji z podmiotami zagranicznymi.

Z tych względów obowiązek korekty kosztów podatkowych nie może być uzależniony od okoliczności takiej jak miejsce siedziby (zamieszkania) kontrahenta. Podstawą do takiej korekty jest fakt nieterminowego regulowania kwot wynikających z faktury, umowy lub innego dokumentu, bez względu na to, kto jest kontrahentem podatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni zobowiązana jest dokonywać zapisów dotyczących obowiązkowych korekt kosztów (przychodów), o których mowa w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na bieżąco w trakcie roku podatkowego, w terminach, w których wystąpi obowiązek dokonania tych korekt zgodnie z brzmieniem art. 24d ww. ustawy. Z zakresu tych regulacji nie zostali również wyłączeni podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami zagranicznymi. Tym samym uznać należy, że zobowiązania wobec dostawców zagranicznych podlegają również uregulowaniom zawartym w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., nakładały na podatników prowadzący działalności gospodarczą obowiązek składania deklaracji według ustalonego wzoru o wysokości dochodu osiągniętego od początku roku na formularzu PIT-5 lub PIT-5L (co wynikało art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jednakże z dniem 1 stycznia 2007 r. obowiązek składania takich deklaracji został przez ustawodawcę zniesiony.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.