ILPB1/415-455/12-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów akcjonariusza - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów akcjonariusza.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. Za rok 2011 r. Spółka osiągnęła zysk, jednak do dnia dzisiejszego nie podjęto uchwały o podziale tego zysku i wypłacie dywidendy dla akcjonariuszy. Na dzień dzisiejszy nie wiadomo, czy w ogóle wypłacana będzie jakakolwiek dywidenda. W zakresie osiąganych z działalności gospodarczej dochodów Zainteresowany opłaca podatek dochodowy wg jednolitej stawki 19%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca musi opodatkowywać uzyskany z tytułu bycia akcjonariuszem Spółki dochód w zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie musi opodatkowywać wypracowanego przez spółkę, a nienależnego dochodu z tytułu bycia akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. Akcjonariusz nie może bowiem mówić o należności z tytułu dywidendy w Spółce do czasu podjęcia uchwały o podziale zysku. Zgodne z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności gospodarczej uważa się przychody należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W sprawie Wnioskodawcy nie można jednak mówić, o tym że z tytułu udziału w zyskach SKA przysługuje Zainteresowanemu jakakolwiek należność. Do wypłaty dywidendy, zgodnie z art. 348 § 2 Kodeksu spółek handlowych, uprawnieni są bowiem ci akcjonariusze którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Dywidenda akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie jest w ogóle przychodem z działalności gospodarczej lecz przychodem z kapitałów pieniężnych, w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje z momentem wypłacenia dywidendy, a podstawą opodatkowania jest kwota wypłaconej dywidendy. Opodatkowanie tego dochodu następuje zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy, poprzez pobranie ryczałtowego podatku dochodowego w wysokości 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z artykułem 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłami przychodów są:

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe, dochody jakie Wnioskodawca będzie uzyskiwał, jako przyszły akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, winien zaliczać do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu uzyskania przez Niego przychodu z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej, stwierdzić należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tekst jedn.: pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "przychód należny". Wobec tego sięgnąć należy do znaczenia tego określenia na gruncie wykładni językowej, a także na gruncie przepisów prawa cywilnego, a w szczególności przepisów Kodeksu spółek handlowych, które kształtują relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną, w zakresie jego prawa do udziału w zyskach.

Zgodnie z art. 126 § 1 Kodeksu spółek handlowych sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

Stosownie do art. 347 § 1 Kodeksu spółek handlowych akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom.

Z kolei w myśl art. 348 § 2 Kodeksu spółek handlowych uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Zatem z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą - stosownie do art. 5b ust. 2 i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Stosownie do powyższego, dochód z udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej (z dywidendy) stanowi przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje w dniu, w którym przychód ten stał się należnym w rozumienia art. 14 ust. 1 ww. ustawy, tj. jak wskazano w interpretacji z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o podziale zysku albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu.

Podstawę opodatkowania stanowi kwota przyznanej przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej akcjonariuszowi (osobie fizycznej) dywidendy.

Należy podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów), w tym z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Jednakże dywidendy wypłacane przez spółkę komandytowo-akcyjną nie są dywidendami, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, czego konsekwencją jest brak obowiązku poboru podatku przez spółkę w związku z ich wypłatą.

Spółkę komandytowo-akcyjną, pomimo podobieństw w wielu elementach do spółki akcyjnej odróżnia od niej brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 Kodeksu spółek handlowych. Spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa, nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zważywszy zatem, że spółka komandytowo-akcyjna nie jest osobą prawną, akcjonariusze będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać z niej dochodu w postaci dywidend, o jakich mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanego, iż udział w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej wypłacony akcjonariuszowi będącemu osobą fizyczną stanowi dla niego przychód z kapitałów pieniężnych.

Podatnicy opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, obowiązani są w terminie określonym w ust. 1, składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów (PIT-36L), o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Przenosząc powyższe na przedmiotową sprawę wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że do dnia złożenia wniosku nie podjęto uchwały o podziale zysku osiągniętego przez spółkę komandytowo-akcyjną za 2011 rok, Wnioskodawca, jako jej akcjonariusz, do tego momentu nie osiągnął przychodu z działalności gospodarczej z tytułu udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej za 2011 rok. Przychód z tytułu dywidendy powstanie dopiero z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o podziale zysku albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu.

Skoro zatem w 2011 r. nie powstał u Wnioskodawcy przychód z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej (jako akcjonariusza tej spółki) za 2011 rok, to osiągnięty w przyszłości przychód z tytułu dywidendy nie będzie podlegał wykazaniu w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2011 rok, lecz podlegał będzie wykazaniu w rocznym zeznaniu podatkowym składanym za ten rok, w którym ten przychód zostanie osiągnięty.

Jak bowiem wynika z treści art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zeznaniu PIT-36L wykazuje się dochód osiągnięty w roku podatkowym, za który składane jest zeznanie.

Tut Organ zaznacza, iż stanowisko Wnioskodawcy - pomimo braku obowiązku opodatkowania przychodu z tytułu bycia akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej w rocznym zeznaniu podatkowym składanym za 2011 rok - uznano za nieprawidłowe ze względu na błędne uzasadnienie tego stanowiska. Zdaniem bowiem Zainteresowanego udział w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej wypłacony akcjonariuszowi będącemu osobą fizyczną nie może zostać zakwalifikowany jako przychód z prowadzenia działalności gospodarczej i stanowi dla niego przychód z kapitałów pieniężnych, z kolei obowiązek podatkowy powstaje w momencie wypłaty dywidendy, zaś podstawą opodatkowania jest kwota wypłaconej dywidendy.

Natomiast zdaniem tut. Organu przychód z udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej (dywidendy) stanowi przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, który powstaje w dniu, w którym przychód ten stał się należnym, zaś podstawę opodatkowania stanowi kwota przyznanej przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej akcjonariuszowi (osobie fizycznej) dywidendy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.